Los complementos mensuales satisfechos por la empresa hasta cumplir 65 años y la indemnización a tanto alzado en esa fecha no gozan de exención en IRPF conforme al artículo 7.e) de la Ley 40/1998, pues exceden el límite legal de indemnización por extinción (artículo 51.8 ET) y carecen del carácter obligatorio exigido por la norma, quedando sujetos a tributación efectiva desde su percepción a partir del 1 de enero de 1999.
Hechos
En el expediente de regulación de empleo de XXX, aprobado por resolución de la Dirección General de Trabajo de 4 de febrero de 1993, se contemplaba, para los trabajadores acogidos a prejubilación, determinados complementos:
1º. Complementos satisfechos por la empresa:
Mensualmente, la empresa ha venido abonando unos importes para complementar las prestaciones por desempleo y las ayudas equivalentes a la jubilación anticipada, hasta alcanzar el 79% de la remuneración bruta que percibían los trabajadores cuando se encontraban en activo. Estos importes se perciben hasta cumplir los 65 años de edad.
2º. Ayudas previas a la jubilación ordinaria, regulada en la Orden del Ministerio de Trabajo y Seguridad Social de 5 de octubre de 1994, financiadas en el 60 por 100 por la empresa y en el 40 por 100 con cargo a los Presupuestos Generales del Estado o de la Comunidad Autónoma.
3º. Al cumplir la edad de 65 años, la empresa satisface una indemnización a tanto alzado cuyo importe se calcula en función de su retribución, edad y año de salida.
Cuestión planteada
Tratamiento de dichos importes a partir del 1 de enero de 1999, como consecuencia de la entrada en vigor de la Ley 40/1998.
Contestación
En primer término, y antes de determinar el tratamiento de las prestaciones económicas a que se refiere el escrito de consulta, debe señalarse que, ante la ausencia de información más detallada, la presente contestación se realiza considerando que ni en el momento de producirse la extinción de la relación laboral ni en otro momento posterior se satisfacen por la empresa otras cantidades adicionales a las descritas en el escrito de consulta, y que los trabajadores afectados por el expediente de regulación de empleo pasaron a percibir en primer término la prestación por desempleo y, posteriormente, las ayudas equivalentes a la jubilación anticipada y las ayudas previas a la jubilación ordinaria.
Una vez efectuadas las anteriores puntualizaciones, se informa lo siguiente:
1º. Tratamiento aplicable a los complementos mensuales satisfechos por la empresa y la indemnización a tanto alzado al cumplir 65 años de edad:
Según dispone el artículo 7.e) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y Otras Normas Tributarias, gozan de exención:
«Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato».
En el mismo sentido se pronunciaba el artículo 9.Uno.d) de la Ley 18/1991, vigente hasta el 31 de diciembre de 1998.
De acuerdo con los citados preceptos, las indemnizaciones satisfechas en los supuestos de extinción del contrato de trabajo por causas objetivas previstas en el artículo 52.c) del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, gozarán de exención en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas hasta el límite máximo de la indemnización establecida para estos casos en el artículo 51.8 del Estatuto de los Trabajadores.
Según se describe en el escrito de consulta, como consecuencia del despido colectivo se satisfacen a cada trabajador afectado, hasta cumplir la edad de 65 años, complementos mensuales a las prestaciones por desempleo y las ayudas previas a la jubilación ordinaria reguladas en la Orden Ministerial de 5 de octubre de 1994, con el objeto de completar el 79% de su salario bruto, así como una cantidad a tanto alzado al cumplir los 65 años de edad; en consecuencia, dichos complementos mensuales y la indemnización a tanto alzado quedarán sometidas a tributación efectiva por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a partir del momento en que su importe acumulado supere el montante que goza de exención en virtud de lo previsto en el artículo 9.Uno.d) de la Ley 18/1991 y el artículo 7.e) de la Ley 40/1998.
Una vez superada dicha magnitud, la calificación de las rentas constituidas por las citadas prestaciones satisfechas por la empresa que superen los importes exentos se ajustará a lo siguiente.
1.1. Complementos mensuales:
Según dispone el artículo 17.2 de la Ley 40/1998, por regla general los rendimientos íntegros del trabajo deben computarse por su importe total. No obstante, y a los efectos que aquí interesan, procederá practicar una reducción del 30 por 100, según matiza la letra a) del citado apartado, cuando los rendimientos tengan un período de generación superior a dos años y no se obtengan de forma periódica o recurrente.
Según matiza el precepto, cuando dichos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
El desarrollo reglamentario se lleva a efecto por el artículo 10.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero, en virtud del cual, cuando los rendimientos del trabajo con un período de generación superior a dos años se perciban de forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 30 por 100 prevista en el artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto, en caso de que el cociente resultante de dividir el número de años de generación, contados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos. A estos efectos, el período de generación vendrá calculado de acuerdo con el tiempo durante el cual prestó sus servicios el trabajador en la empresa.
De acuerdo con los preceptos citados, cabe extraer las siguientes conclusiones:
1ª. Las cantidades percibidas, una vez superado el límite exento a que se refiere el artículo 7.e) de la Ley 40/1998, se computarán por su importe total cuando su período de generación sea igual o inferior a dos años.
2ª. Las cantidades percibidas, una vez superado el límite exento a que se refiere el artículo 7.e) de la Ley 40/1998, en la medida que tengan un período de generación superior a dos años, se computarán como sigue:
a) Cuando el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos, procederá practicar la reducción del 30 por 100 en los rendimientos íntegros a que se refiere el artículo 17.2.a) de la Ley 40/1998.
b) Por contra, cuando el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea igual o inferior a dos, los rendimientos íntegros habrán de computarse por su importe total.
1.2. Indemnización a tanto alzado:
La indemnización a tanto alzado percibida en el momento de cumplir los 65 años de edad podrá ser objeto de la reducción prevista en el artículo 17.2 de la Ley 40/1998, en la medida que el período de generación, calculado de acuerdo con lo expresado anteriormente, sea superior a dos años.
2º. Tratamiento aplicable a las ayudas previas a la jubilación ordinaria:
Las ayudas previas a la jubilación ordinaria, reguladas por Orden del Ministerio de Trabajo y Seguridad Social de 5 de octubre de 1994, adaptan el régimen de las anteriormente denominadas ayudas equivalentes a la jubilación anticipada, a los supuestos de reducción de plantilla para empresas en procesos de reestructuración, por las causas previstas en los artículos 51 y 52.c) del Estatuto de los Trabajadores.
El Tribunal Supremo, en su Sentencia de 23 de marzo de 1995, reiterada por la de 9 de octubre de 1996, así como en la de 27 de febrero de 1997 (en la que se citan más sentencias), ha señalado que las ayudas equivalentes a la jubilación anticipada deben quedar sujetas al Impuesto sin que puedan gozar de exención y, en consecuencia, resulta aplicable el mismo tratamiento a las denominadas ayudas previas a la jubilación ordinaria, que deberán tributar como rendimientos del trabajo, sin que proceda aplicar la reducción prevista en el artículo 17.2.a) de la Ley 40/1998.
Lo que comunico a vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en la disposición adicional vigésima de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.
Referencia normativa
Ley 40/1998, Arts. 7-e, 17-2-a;RD 214/1999 Art. 10-2