La deducción por inversión en vivienda habitual en construcción requiere finalización de obras dentro de cuatro años desde el inicio de la inversión (primera cantidad satisfecha). La DGT admite prórroga adicional de hasta cuatro años por circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente que paralicen las obras (art. 55.3 y 55.4 RIRPF), sin que la mera acreditación del inicio y previsión de conclusión sustituya este requisito temporal: la prórroga requiere solicitud expresa y causa justificada (insolvencia del promotor u otra causa excepcional), siendo el procedimiento iniciativa del contribuyente ante la Administración.
Hechos
Los consultantes iniciaron, en el año 1997, el proceso de adquisición de una vivienda a través de una gestora de cooperativas. La entrega inicial de la vivienda se ha demorado hasta abril-mayo de 2010. Durante estos años, los consultantes han satisfecho diversas cantidades en concepto de dicha construcción, por las que han practicado la deducción por inversión en vivienda habitual. Al haberse excedido el plazo para adquirir la vivienda, sin haber solicitado ampliación del mismo, la Agencia Tributaria ha procedido a regularizar su situación tributaria hasta 2005.
Cuestión planteada
Si es posible conseguir una moratoria tras probar el inicio de las obras y su futuro final y no perder así el derecho a las deducciones practicadas.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente” y, continúa señalando que “la base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales”.
El artículo 55.1 del RIRPF asimila a la adquisición de vivienda, la construcción, “cuando el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras, o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión”.
El inicio de la inversión, según el criterio mantenido por este Centro Directivo, procede computarlo a partir de la primera cantidad satisfecha por la que se practica la deducción por inversión en vivienda habitual o procedente de cuenta vivienda abierta por el contribuyente. Dicho plazo no admite, ni legal ni reglamentariamente cualquier otra ampliación diferente de las previstas en los apartados 3 y 4 del artículo 55 del RIRPF.
Los citados preceptos prevén la concurrencia de ciertas situaciones excepcionales, en cualquier caso no atribuibles o imputables al contribuyente, por las que entiende pudiera ser procedente ampliar el plazo fijado de cuatro años para finalizar las obras de construcción, concediendo una prórroga y posibilitar la no devolución de las deducciones practicadas. La prórroga no podrá exceder, en ningún caso, de un plazo superior a otros cuatro años más. Los trámites para su concesión se iniciarán, siempre, a instancia del contribuyente.
Así, el artículo 55.3 del RIRPF se refiere al supuesto en que, como consecuencia de hallarse en concurso, el promotor no finalizase las obras en el plazo de cuatro años, mientras que el artículo 55.4 del RIRPF atiende a otras circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente, y que supongan paralización de las obras, por las que éste podrá solicitar de la Administración Tributaria una ampliación del plazo para finalizar las obras, durante los treinta días siguientes al incumplimiento del plazo. A la vista de la documentación aportada, el Delegado o Administrador de la Agencia Estatal de Administración Tributaria decidirá tanto sobre la procedencia de la ampliación solicitada como respecto al plazo de ampliación, el cual no tendrá que ajustarse necesariamente al solicitado por el contribuyente.
La adquisición jurídica de la vivienda deberá producirse dentro del citado plazo de cuatro años o, de existir prórroga, dentro de la ampliación concedida. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda. En los supuestos de entregas al promotor, dicha adquisición jurídica se producirá cuando, suscrito el contrato de compraventa, se realice la tradición o entrega de la cosa vendida, que en el caso de inmuebles puede realizarse de múltiples formas: puesta en poder y posesión de la cosa, entrega de las llaves o títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.
El artículo 59 del RIRPF dispone que:
“1. Cuando, en períodos impositivos posteriores al de su aplicación se pierda el derecho, en todo o en parte, a las deducciones practicadas, el contribuyente estará obligado a sumar a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica o complementaria devengadas en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades indebidamente deducidas, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6. de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
2. Esta adición se aplicará de la siguiente forma:
a) Cuando se trate de la deducción por inversión en vivienda habitual, regulada en el apartado 1 del artículo 68 de la Ley del Impuesto, se añadirá a la cuota líquida estatal la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas.
(…).
c) Cuando se trate de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de las competencias normativas previstas en el artículo 38.1 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, y del tramo autonómico o complementario de la deducción por inversión en vivienda habitual regulado en el artículo 78 de la Ley del Impuesto, se añadirá a la cuota líquida autonómica o complementaria la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas”.
En conclusión, el incumplimiento del citado plazo de 4 años, o de su ampliación, conlleva la pérdida del derecho a la totalidad de las deducciones que hasta entonces se hubieran practicado por la construcción, bien por aportaciones directas o bien por aportaciones procedentes de una cuenta vivienda abierta con anterioridad por el contribuyente, debiendo proceder a regularizar su situación tributaria conforme con lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos junto con los intereses de demora correspondientes.
Como consecuencia de regularizar su situación tributaria, se podrá iniciar de nuevo la práctica de la deducción a partir del ejercicio siguiente al último que haya sido objeto de regularización, por las cantidades que, a partir de dicho ejercicio, el contribuyente satisfaga vinculadas con la construcción de su futura vivienda habitual. Con la nueva primera cantidad satisfecha que sea objeto de deducción se entenderá iniciado, nuevamente, el plazo de cuatro años.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 68-1 y 78; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 55, 59.