La DGT declina pronunciarse sobre los efectos concursales y procesales que afectan al pago de sanciones tributarias impugnadas ante el TEAR en el contexto de un concurso, en razón de su incompetencia para valorar las consecuencias que dimanen de la clasificación de créditos subordinados establecida por los autos concursales o del régimen jurídico de suspensión de ejecución previsto en el artículo 212 LGT. Remite a la legislación concursal vigente conforme a la Disposición Adicional Octava LGT, sin resolver la cuestión tributaria específica sobre si el plazo de pago se inicia al firmar la resolución administrativa o inmediatamente tras satisfacción de créditos ordinarios.
Hechos
El consultante, fue declarado en concurso voluntario de acreedores mediante auto de 5 de noviembre de 2018. Manifiesta que la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) es titular de créditos frente al consultante con distinta calificación: con privilegio general del artículo 91.4º de la Ley Concursal, ordinarios del artículo 89.3 de la Ley Concursal y subordinados del artículo 92 de la Ley Concursal.
Respecto de los últimos manifiesta que se corresponden con procedimientos sancionadores incoados tras un procedimiento de inspección tributaria, y que las sanciones fueron impugnados en periodo voluntario ante el Tribunal Económico Administrativo Regional, encontrándose en la actualidad pendiente de resolución las reclamaciones económico-administrativas formuladas.
Se dictó sentencia por el juzgado en cuyo fallo se dice: "debo aprobar y apruebo la propuesta de convenio presentada en el presente expediente de concurso voluntario por...., votada a favor en la junta de acreedores de 27 de noviembre de 2019, que producirá efectos desde la fecha de la presente sentencia... el convenio vinculará al deudor y a los acreedores ordinarios y subordinados respectos de los créditos que fuesen anteriores a la declaración de concurso, siendo que los acreedores subordinados quedarán afectados por las mismas quitas y esperas establecidas en el convenio para los ordinarios, pero los plazos se computarán a partir del íntegro cumplimiento del convenio respecto de estos últimos...".
El crédito con privilegio general que ostenta la AEAT fue satisfecho por el consultante el mismo día en que fue notificada la sentencia que aprobaba el convenio. Respecto a los créditos ordinarios, la propuesta de convenio contemplaba una quita del 50 % del crédito y una espera de cinco años.
Respecto a los créditos subordinados, el convenio contempla idéntica quita del 50 % y la misma espera de cinco años, si bien comenzará el cómputo del plazo cuando se hayan satisfecho todos los créditos ordinarios.
El consultante, tras analizar el plan de viabilidad y revisar la previsión de ingresos y gastos, tiene previsto satisfacer la totalidad de los créditos ordinarios en un plazo de un año, dando cumplimiento anticipado al convenio. Tras abonarlos, deberá hacer frente a los créditos subordinados, entre los que se encuentra el 50 % de las liquidaciones (entendemos que se refiere a las sanciones) cuyas reclamaciones están pendientes de resolución en el TEAR.
A tenor de lo dispuesto en el convenio de acreedores, tras el abono de los créditos ordinarios el consultante debería comenzar a pagar los créditos subordinados, pero según el artículo 212 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) la ejecución de dichas sanciones estaría suspendida en tanto no adquiera firmeza la resolución que en el futuro dicte el TEAR, o incluso la que pudiera dictarse en sede judicial por el 233.8 de la LGT.
Cuestión planteada
Si, una vez abonados los créditos ordinarios de los acreedores, el plazo para pagar las deudas tributarias procedentes de las liquidaciones de las sanciones impugnadas, calificadas como créditos subordinados en los autos del concurso, y derivada del concurso no se iniciará hasta que no adquiera firmeza la resolución que dicte el TEAR (o en su caso, la que se dicte en el hipotético ulterior proceso judicial), o si por el contrario, una vez abonados los créditos ordinarios, el consultante deberá iniciar el pago de todos los créditos subordinados, inclusive aquellos correspondientes a sanciones que se encuentran impugnadas y que, por lo dispuesto en el artículo 212 LGT estaría suspendida su ejecución.
Contestación
Con carácter previo, hay que señalar que este Centro directivo solo puede manifestarse sobre los efectos de carácter tributario sin entrar a cuestionar los efectos del auto de concurso y del convenio, así como los posibles efectos sobre la sanción si la misma es objeto de un procedimiento judicial ulterior a la tramitación de la correspondiente resolución de la reclamación económico-administrativa a la que se hace referencia en la consulta por exceder de su competencia. Tampoco cabe realizar manifestaciones sobre una reclamación en curso como sucede en este caso.
Asimismo, a efectos de la elaboración de la presente contestación, se parte de la base de que a fecha de contestación de esta consulta no ha finalizado el procedimiento de reclamación económico-administrativa al que se refiere la misma.
Una vez aclarado lo anterior, hay que señalar que la disposición adicional octava de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), en adelante LGT, establece que:
“Disposición adicional octava. Procedimientos concursales.
Lo dispuesto en esta ley se aplicará de acuerdo con lo establecido en la legislación concursal vigente en cada momento.”.
Por otro lado, el artículo 212 de la LGT, establece:
“Artículo 212. Recursos contra sanciones.
1. El acto de resolución del procedimiento sancionador podrá ser objeto de recurso o reclamación independiente. En el supuesto de que el contribuyente impugne también la deuda tributaria, se acumularán ambos recursos o reclamaciones, siendo competente el que conozca la impugnación contra la deuda.
2. Se podrá recurrir la sanción sin perder la reducción por conformidad prevista en el párrafo b) del apartado 1 del artículo 188 de esta ley siempre que no se impugne la regularización.
Las sanciones que deriven de actas con acuerdo no podrán ser impugnadas en vía administrativa.
La impugnación de dicha sanción en vía contencioso-administrativa supondrá la exigencia del importe de la reducción practicada.
3. La interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación administrativa contra una sanción producirá los siguientes efectos:
a) La ejecución de las sanciones quedará automáticamente suspendida en periodo voluntario sin necesidad de aportar garantías hasta que sean firmes en vía administrativa.
b) No se exigirán intereses de demora por el tiempo que transcurra hasta la finalización del plazo de pago en periodo voluntario abierto por la notificación de la resolución que ponga fin a la vía administrativa, exigiéndose intereses de demora a partir del día siguiente a la finalización de dicho plazo.
Lo dispuesto en los párrafos a) y b) de este apartado se aplicará a los efectos de suspender las sanciones tributarias objeto de derivación de responsabilidad, tanto en el caso de que la sanción fuese recurrida por el sujeto infractor, como cuando en ejercicio de lo dispuesto en el artículo 174.5 de esta Ley dicha sanción sea recurrida por el responsable. En ningún caso será objeto de suspensión automática por este precepto la deuda tributaria objeto de derivación.
Tampoco se suspenderán con arreglo a este precepto las responsabilidades por el pago de deudas previstas en el artículo 42.2 de esta Ley.”
Además, el artículo 164, apartados 2, 3 y 4, de la misma Ley, establece:
“Artículo 164. Concurrencia de procedimientos.
(…)
2. En caso de concurso de acreedores se aplicará lo dispuesto en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal y, en su caso, en la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria, sin que ello impida que se dicte la correspondiente providencia de apremio y se devenguen los recargos del período ejecutivo si se dieran las condiciones para ello con anterioridad a la fecha de declaración del concurso o bien se trate de créditos contra la masa.
3. Los jueces y tribunales colaborarán con la Administración tributaria facilitando a los órganos de recaudación los datos relativos a procesos concursales o universales de ejecución que precisen para el ejercicio de sus funciones.
Asimismo tendrán este deber de colaboración, respecto de sus procedimientos, cualesquiera órganos administrativos con competencia para tramitar procedimientos de ejecución.
4. El carácter privilegiado de los créditos tributarios otorga a la Hacienda Pública el derecho de abstención en los procesos concursales. No obstante, la Hacienda Pública podrá suscribir en el curso de estos procesos los acuerdos o convenios previstos en la legislación concursal, así como acordar, de conformidad con el deudor y con las garantías que se estimen oportunas, unas condiciones singulares de pago, que no pueden ser más favorables para el deudor que las recogidas en el convenio o acuerdo que ponga fin al proceso judicial. Este privilegio podrá ejercerse en los términos previstos en la legislación concursal. Igualmente podrá acordar la compensación de dichos créditos en los términos previstos en la normativa tributaria.
Para la suscripción y celebración de los acuerdos y convenios a que se refiere el párrafo anterior se requerirá únicamente la autorización del órgano competente de la Administración tributaria.”.
Asimismo, el artículo 265.1 del texto refundido de la Ley Concursal, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2020, de 5 de mayo (BOE de 7), en adelante TRLC, establece que:
“Artículo 265. Créditos públicos.
1. Los créditos de derecho público de las Administraciones públicas y sus organismos públicos que a la fecha de la declaración de concurso hubieran sido recurridos en vía administrativa o jurisdiccional, tendrán la consideración de créditos sometidos a condición resolutoria, aun cuando su ejecutividad se encuentre cautelarmente suspendida.
(...)”.
En los mismos términos se pronunciaba el artículo 87.2 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (BOE de 10), en adelante LC.
Además, los artículos 266 y 308 del TRLC disponen, respectivamente, que:
“Artículo 266. Efectos del cumplimiento de la condición o del acaecimiento de la contingencia.
Si antes de la presentación de la lista definitiva de acreedores se hubiera cumplido la condición o hubiera acaecido la contingencia a que se refieren los artículos de esta Subsección, la administración concursal, de oficio o a solicitud del interesado, deberá incluir en esa lista las modificaciones que procedan.
Artículo 308. Modificaciones de la lista definitiva de acreedores.
El texto definitivo de la lista de acreedores podrá modificarse en los casos siguientes:
(…)
7.º Cuando, después de presentados los textos definitivos, se hubiera cumplido la condición o contingencia prevista o los créditos hubieran sido reconocidos o confirmados por acto administrativo, por laudo o por resolución procesal firme o susceptible de ejecución provisional con arreglo a su naturaleza o cuantía.”.
En los mismos términos se pronunciaban los artículos 87.8 y 97.3. 4º, respectivamente, de la LC.
Por otro lado, el artículo 396.1 del TRLC, dispone que:
“1. El contenido del convenio vinculará al deudor y a los acreedores ordinarios y subordinados, respecto de los créditos de cualquiera de estas clases que fuesen anteriores a la declaración de concurso, aunque no se hubieran adherido a la propuesta de convenio o votado a favor de ella, o aunque, por cualquier causa, no hubiesen sido reconocidos.”.
En iguales términos se pronunciaba el artículo 134.1 de la LC.
A la vista de lo anterior, en la medida en que la sanción se consideraría un crédito sometido a condición resolutoria suspendido, sólo procedería su exigibilidad cuando cese dicha suspensión. En cualquier caso, el plazo de pago previsto en el Convenio ((5 años desde el pago de los ordinarios en este caso), no quedaría interrumpido por dicha suspensión de la exigibilidad de la sanción derivada del artículo 212 de la LGT.
No obstante, cabe aclarar que, en cualquier caso, la suspensión derivada del artículo 212 de la LGT y desde la estricta perspectiva tributaria, no inhabilita al sujeto infractor a realizar el pago de la sanción.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 22/2003 Concursal, arts. 87.2, 87.8 y 97.3.4º.
Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, art. 212 y DA 8ª
Texto Refundido Ley Concursal, aprobado por el RD Legislativo 1/2020, arts. 265.1, 266 y 308.7º