La vivienda de Barcelona puede recobrar la condición de habitual antes de cumplir tres años de ocupación continuada únicamente si concurren circunstancias que "necesariamente" exijan el cambio de domicilio. La celebración matrimonial constituye tal circunstancia bajo el RIRPF art. 53.1. Las amenazas de banda terrorista no se incluyen en el elenco de situaciones análogas "necesarias" —la DGT enfatiza que la necesidad debe ser objetiva, no derivada de la voluntad o conveniencia del contribuyente—. Por tanto, solo la opción (a) permite acortar el período de tres años; la (b) queda fuera del supuesto legal.
Hechos
El consultante traslada en mayo de 2004 su residencia habitual a Barcelona (empadronándose en diciembre de 2004) desde Gavà de Mar, localidad a la que se vio obligado a trasladarse en junio de 1999, según manifiesta, por amenazas por banda terrorista dado su cargo profesional (que no ocupa en la actualidad) y las características de su entonces vivienda en Barcelona, que es la misma en la que ahora vuelve a residir. La vivienda de Barcelona está ubicada en un entresuelo, quedando casi a la misma altura que la calle, según manifiesta.
Dada su intención de contraer matrimonio en un futuro próximo, tiene intención de vender la vivienda en la que actualmente reside de manera habitual, e invertir su importe en la adquisición de una nueva.
Cuestión planteada
Si la vivienda de Barcelona puede alcanzar la consideración de habitual, antes de llegar a transcurrir 3 años desde que volvió a constituir la residencia habitual del consultante, permitiendo así exonerar la ganancia patrimonial que su transmisión generase, por alguna de las siguientes circunstancias:
a) Por celebración matrimonial.
b) Con independencia de contraer o no matrimonio, por seguridad dada la específica localización de la vivienda, ante el hecho de que figuraba en lista de personas amenazadas por banda terrorista.
c) Por la concurrencia de las dos circunstancias indicadas en los apartados precedentes.
Contestación
El concepto de vivienda habitual, a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, se recoge, en desarrollo del artículo 69.1.3º del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo (BOE de 10 de marzo), en el artículo 53.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, RIRPF, que dispone:
“Con carácter general, se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración del matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo u otras análogas justificadas”.
Toda edificación que haya adquirido la consideración de vivienda habitual como consecuencia de cumplir con los requisitos contenidos en el artículo 53 del RIRPF perderá tal condición desde el momento en que deje de constituir la residencia habitual del contribuyente.
Por tanto, desde el momento en que fuera utilizada para cualquier finalidad distinta a la de residencia habitual del contribuyente, perdería la consideración de vivienda habitual. Debiendo iniciarse de nuevo el cómputo de permanencia continuada de tres años como residencia para volver a ser considerada vivienda habitual. En el presente caso, la vivienda de Barcelona perdió la condición de habitual al trasladar la residencia habitual a Gavà de Mar, iniciándose de nuevo el período de tres años al trasladar de nuevo a ella su residencia habitual en 2004.
De la redacción del el artículo 53.1 del Reglamento se desprende que al margen del fallecimiento que opera automáticamente, en el resto de las situaciones será necesario probar que en presencia de determinadas circunstancias “necesariamente” se ha de cambiar de domicilio. La expresión reglamentaria “necesariamente” comporta una obligatoriedad en el cambio de domicilio. El término “necesidad” implica todo aquello a lo que es imposible substraerse, faltar o resistir. En consecuencia, la aplicación de esta norma requiere plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia. En el primero de los casos, es decir, si el contribuyente mantiene la posibilidad de elegir, no se estará en presencia de una circunstancia que permite excepcionar el plazo de tres años, y por lo tanto, el contribuyente, si decide cambiar de domicilio, no consolidará las deducciones practicadas; en otro caso, si no hay margen de decisión, el contribuyente consolidará las deducciones practicadas hasta el momento en que se dan las circunstancias que exigen el cambio de vivienda.
Tanto el TRLIRPF como el Reglamento enumeran una serie de circunstancias que habitualmente conllevan el cambio de domicilio (contraer matrimonio, traslado laboral, primer empleo), no obstante y de acuerdo con lo expuesto, el hecho de que concurra una de las circunstancias enumeradas no es determinante por sí solo, ni supone sin más, una excepción al plazo general de residencia efectiva de tres años. En estos casos el contribuyente sigue estando obligado a probar que en esa situación, inevitablemente debía cambiar de domicilio; y en la misma línea puede afirmarse que si concurren circunstancias análogas a las enumeradas por la normativa se puede excepcionar el plazo de tres años, siempre que las mismas exijan también el cambio de domicilio.
En el presente caso, se consulta la posibilidad de alcanzar la consideración de habitual al producirse dos circunstancias, considerándolas de forma aislada o ambas en concurrencia, concretamente:
a) Por celebración matrimonial. Si bien esta constituye una de las circunstancias contempladas en el artículo 53 del RIRPF, no es un hecho suficiente, por sí mismo, para ser considerado como circunstancia necesaria para cambiar de vivienda, ha de concurrir con algún otro hecho que exija el cambio por encima de la mera voluntad o conveniencia del contribuyente, tal y como se ha indicado anteriormente.
b) Por seguridad, dada la específica localización de la vivienda, ante el hecho de encontrarse amenazado por banda terrorista. La falta de seguridad aludida no puede ser considerada en el presente caso como circunstancia necesaria que exija el actual cambio de vivienda deseado. Dicha circunstancia constituyó para el consultante el argumento por el cual, en su día, tomó la decisión de cambiar de vivienda. Con independencia de la valoración de aquella actuación, si transcurrido un tiempo el consultante ha vuelto a residir voluntariamente en la vivienda que un día consideró no conveniente para vivir, no cabe entender más que la falta de seguridad, que desencadenó aquel cambio, ha dejado de constituir una circunstancia de riesgo para el consultante.
c) Por la concurrencia de las dos circunstancias indicadas en los apartados precedentes. La circunstancia de celebración matrimonial en concurrencia con los de haber estado amenazado por banda terrorista, en tiempos en los que desempeñaba determinado cargo profesional, ha de entenderse que no llegan a constituir circunstancias suficientes para cambiar de residencia en la figura del consultante, por lo señalado anteriormente. Nada hace cambiar tal valoración respecto de la seguridad que ha de tener su futuro cónyuge. Si la falta de seguridad ha dejado de constituir circunstancia que exija el cambio para el consultante, respecto del cónyuge tal circunstancia no ha llegado a producirse.
Por tanto, esta Subdirección General entiende ante el conjunto de circunstancias que en este caso concurren que no es exigible el cambio de domicilio, no consolidando la vivienda el carácter de habitual si dejare de constituir la residencia habitual del consultante antes de los tres años de permanencia continuada en la misma; asimismo no procederá exonerar de gravamen de la ganancia patrimonial que su transmisión pudiera generar, conforme dispone el artículo 39 del RIRPF.
Si los contrayentes consideraran necesario el cambio de residencia, deberán, en cualquier caso, justificar suficientemente la circunstancia como necesaria por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarlas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas.
De mantener la consideración de vivienda habitual, cabría acogerse a la exención de la ganancia patrimonial que pudiera obtenerse en la transmisión por reinversión en vivienda habitual. En tal caso, han de cumplirse las condiciones contenidas en el artículo 39 del RIRPF. Entre ellas, que la vivienda a transmitir ha de tener la consideración de vivienda habitual y constituir la residencia habitual del contribuyente en el momento de su venta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Arts. 39-1, 53-1; TRLIRPF RDLg 3/2004, Art. 69-1-3º