Las entregas de terrenos por el Ayuntamiento estarán sujetas a IVA únicamente si constituyen entregas onerosas realizadas en el ámbito de una actividad empresarial o profesional definida como ordenación por cuenta propia de factores de producción con finalidad de intervención en producción o distribución de bienes o servicios. La condición de empresa pública no es suficiente: la sujeción depende de que los terrenos estén afectos a una actividad así caracterizada y de que la transmisión sea a título oneroso con carácter habitual u ocasional. Las aportaciones no dinerarias de patrimonio empresarial a entidades están además sujetas como entregas de bienes, sin perjuicio de tributación simultánea en ITP/AJD.
Hechos
El Ayuntamiento consultante va a ceder gratuitamente terrenos al obispado, a una entidad no lucrativa y a un organismo de la Comunidad autónoma para la construcción de un colegio.
Cuestión planteada
Sujeción y, en su caso, exención de dichas entregas.
Contestación
1.- De acuerdo con el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
2.- La letra a) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del Impuesto otorga la condición de empresario o profesional a “las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente”.
En este sentido, el apartado dos del mismo artículo 5 de la Ley 37/1992 define las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
3.- Por otra parte, el apartado uno del artículo 8 de la Ley del Impuesto establece el concepto de entrega de bienes con arreglo a los siguientes términos: “Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes”.
En particular, el número 2º del apartado dos del mismo artículo 8 de la Ley 37/1992, establece que también se considerarán entrega de bienes “Las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del Impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, sin perjuicio de la tributación que proceda con arreglo a las normas reguladoras de los -conceptos "actos jurídicos documentados" y "operaciones societarias" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados”.
4.- Considerando lo expuesto en los números precedentes, la entrega de terrenos a efectuar por el Ayuntamiento consultante, será una operación sujeta al Impuesto cuando tales terrenos hayan de entenderse afectos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional ejercida por aquel.
En este sentido, constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo que las entregas de terrenos por entidades públicas se realizan en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional en los siguientes casos:
a) Cuando las parcelas transmitidas estuviesen afectas a una actividad empresarial o profesional desarrollada por la entidad pública.
b) Cuando las parcelas transmitidas fuesen terrenos que hubieran sido urbanizados por dicha entidad.
c) Cuando la realización de las propias transmisiones de parcelas efectuadas por el ente público determinasen por si mismas el desarrollo de una actividad empresarial, al implicar la ordenación de un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para intervenir en la producción o distribución de bienes o de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
Asimismo, es de destacar lo dispuesto por la Resolución 2/2000, de 22 de diciembre, de la Dirección General de Tributos, relativa a las cesiones obligatorias de terrenos a los Ayuntamientos efectuadas en virtud de los artículos 14 y 18 de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre régimen del suelo y valoraciones, y a las transmisiones de terrenos por parte de los mismos (BOE del 6 de enero).
En particular, el apartado Tercero de la mencionada Resolución establece lo siguiente: “Los terrenos que se incorporan al patrimonio municipal en virtud de la citada cesión obligatoria forman parte, en todo caso y sin excepción, de un patrimonio empresarial, por lo que la posterior transmisión de los mismos habrá de considerarse efectuada por parte del Ayuntamiento transmitente en el desarrollo de una actividad empresarial, quedando sujeta al Impuesto sobre le Valor Añadido sin excepción”.
Por su parte, los apartados Cuarto y Quinto de dicha Resolución 2/2000 continúan diciendo lo siguiente:
“Cuarto. Las transmisiones a que se refiere el número anterior, en cuanto tengan por objeto terrenos edificables, bien sea por tener la condición de solares, bien por disponer de la correspondiente licencia administrativa de edificación, quedan fuera de la exención que se regula en el artículo 20.uno.20º de la Ley 37/1992, siendo, por tanto, preceptiva la repercusión del citado tributo”.
“Quinto. El tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a las operaciones sujetas a las que se refiere esta resolución es, sin excepción, el general del Impuesto, es decir, el 16 por ciento”.
5.- Por otro parte el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre establece entre los supuestos de no sujeción:
“ 8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
a) Telecomunicaciones.
b) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
c) Transportes de personas y bienes.
d) Servicios portuarios y aeroportuarios y explotación de infraestructuras ferroviarias incluyendo, a estos efectos, las concesiones y autorizaciones exceptuadas de la no sujeción del Impuesto por el número 9º. siguiente.
e) Obtención, fabricación o transformación de productos para su transmisión posterior.
f) Intervención sobre productosagropecuarios dirigida a la regulación del mercado de estos productos.
g) Explotación de ferias y de exposiciones de carácter comercial.
h) Almacenaje y depósito.
i) Las de oficinas comerciales de publicidad.
j) Explotación de cantinas y comedores de empresas, economatos, cooperativas y establecimientos similares.
k) Las de agencias de viajes.
l) Las comerciales o mercantiles de los Entes públicos de radio y televisión, incluidas las relativas a la cesión del uso de sus instalaciones.
m) Las de matadero.
6.- En conclusión, la entrega realizada por el Ayuntamiento en los términos descritos en el cuerpo de la consulta si bien se trata de una entrega realizada en el ejercicio de una actividad empresarial, se encuentra no sujeta al amparo de lo dispuesto en el artículo 7.8º de la Ley del Impuesto, de conformidad con lo expuesto en los apartados precedentes, en tanto se trata de una entrega a titulo gratuito.
7..- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. - 4, 5, 9-1º-b), 20-Uno-20º- Orden de 29 de febrero de 1988-