Los transportistas no están obligados a entregar certificados de estar al corriente de obligaciones tributarias; la obligación recae sobre quien contrata sus servicios. El contratante (pagador) únicamente se exime de responsabilidad subsidiaria conforme al artículo 43.1.f) LGT si el transportista **aporta voluntariamente** el certificado emitido por la AT en los 12 meses previos al pago. La responsabilidad del contratante se limita al importe pagado sin certificado o tras vencer su período de vigencia sin renovación. La entrega del certificado no es obligatoria para el transportista, pero es exculpatoria para el contratante.
Hechos
Contratos de los transportistas con los Operadores de Transporte o directamente con los Cargadores.
Cuestión planteada
¿Están obligados los transportistas a entregar Certificados de estar al corriente de las obligaciones tributarias con la Hacienda Pública?
Contestación
En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo señala en orden a determinar la responsabilidad subsidiaria, lo siguiente:
1. La letra f) del apartado 1, del artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que serán responsables subsidiarios:
“f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.
La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.
La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.
La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.
La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente.”
2. La Resolución 2/2004, de 16 de julio, de la Dirección General de Tributos, relativa a la responsabilidad de los contratistas o subcontratistas regulada en el artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala:
“(…) el concepto “actividad económica principal” a que se refiere el artículo 43, apartado 1, letra f), de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ha de ser analizado de manera singular en cada supuesto en el que eventualmente sea de aplicación el citado precepto, debiendo utilizarse en su definición los conceptos de actividad propia e indispensable, sin que pueda excluirse a priori, con carácter general, que dentro de dicho concepto de “actividad económica principal” se incorporen las de carácter complementario a las que integran el ciclo productivo.
(…) habrá de tenerse en cuenta, como complemento de lo anterior en la búsqueda de la concreción en cada caso del alcance del concepto “actividad económica principal” a que se ha hecho referencia, el concepto de objeto social, como definidor, a priori, de dicha actividad.
(…)”
3. La Ley 16/1987, de 30 de julio, de Ordenación de los Transportes Terrestres, señala en su artículo 24.2 que la Administración podrá aprobar contratos tipo en relación con los transportes de mercancías, siendo sus condiciones aplicables, únicamente de forma subsidiaria o supletoria, a las que libremente pacten las partes de forma escrita en el correspondiente contrato.
El Reglamento de la citada Ley, aprobado por Real Decreto 1211/1990, de 28 de septiembre, establece en su artículo 13 que el Ministro de Fomento, oídos el Consejo Nacional de Transportes Terrestres, el Comité Nacional del Transporte por Carretera y las asociaciones representativas de cargadores, podrá establecer contratos-tipo o condiciones generales de contratación para las distintas clases de transporte terrestre y de actividades auxiliares y complementarias del transporte por carretera, en los que se determinarán los derechos y obligaciones recíprocas de las partes y las demás reglas concretas de cumplimiento de los contratos singulares; indicando, a continuación, que las reglas de los contratos-tipo o condiciones generales, cuando se refieran a transportes de mercancías, serán aplicables en forma subsidiaria o supletoria a las que libremente pacten las partes de forma escrita en los correspondientes contratos singulares.
La Orden Ministerial de 25 de abril de 1997 establece las condiciones generales de contratación de los transportes de mercancías por carretera.
El artículo 4 de dicha Orden define el contrato de transporte en los siguientes términos:
"Artículo 4. Concepto de contrato de transporte de mercancías por carretera.
A los efectos de esta Orden, se considera contrato de transporte de mercancías por carretera aquel mediante el cual una persona, física o jurídica, titular de una empresa dedicada a la realización de transportes por cuenta ajena o a la intermediación en la contratación de los transportes, se obliga, en nombre propio y mediante un precio, a realizar, por cuenta de otra, las operaciones que resulten precisas para trasladar adecuadamente una o más cosas de un lugar a otro mediante la utilización de vehículos de tracción mecánica que circulen por carretera."
El Anexo A en su apartado 1 de la citada Orden realiza las siguientes definiciones:
"1.1. Transportista.- Se denomina transportista a toda persona, física o jurídica, titular de una empresa especialmente concebida y equipada para la realización material de transportes de mercancías por carretera por cuenta ajena con sus propios medios personales y materiales, y que, al efecto, dispone de uno o más vehículos adecuados con capacidad de tracción propia, bien en propiedad, o en virtud de cualquier otro título permitido por la legislación vigente.
1.2. Operador de transporte de mercancías.- Se denomina operador de transporte de mercancías a la persona, física o jurídica, titular de una empresa que, ya sea bajo la configuración de agencia de transporte, de transitario o de almacenista-distribuidor, se encuentra habilitada para intermediar en los términos legalmente establecidos en la contratación del transporte de mercancías, actuando como organización interpuesta entre los cargadores y los porteadores que contrata en nombre propio tanto con los unos como con los otros.
(…)
1.4. Cargador o remitente.- Se denomina cargador o remitente a la persona, física o jurídica, que, ya sea por cuenta propia o como operador de transporte, solicita la realización del transporte en nombre propio y frente a la cual el porteador asume, en virtud del contrato, la obligación de efectuarlo.
Cuando la realización del transporte fuera requerida al porteador por el personal de una empresa en el ejercicio de las funciones que en ésta tenga atribuidas, se presumirá, salvo prueba en contrario, que contrata en nombre de dicha empresa, correspondiendo, por consiguiente, a ésta la posición de cargador en el contrato.
En los demás casos, se presumirá, salvo prueba en contrario, que la persona que requiere los servicios del porteador contrata el transporte de las mercancías en nombre propio, asumiendo la posición de cargador en el contrato.
(…)."
En el escrito de consulta no se hace referencia a ninguna actividad concreta sino que se plantean cuestiones de carácter genérico. Dado que cada supuesto ha de ser analizado de manera singular, no se puede establecer a priori la aplicación de la responsabilidad subsidiaria definida en el artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria.
Ahora bien, debe tenerse en cuenta que en el concepto de actividad económica principal deben incluirse las actividades que integran el objeto social, las que integren el ciclo productivo y las que resulten necesarias para la organización del trabajo. En concreto, deben entenderse incluidos los servicios que de no haber sido contratados, deberían haber sido realizados por el contratante.
Por tanto, respecto de los contratos de los transportistas con los Operadores de transporte, en la medida en que la actividad realizada por éstos sea la de intervenir en la contratación del transporte (actividad económica principal de los Operadores de transporte), quedarán excluidos de responsabilidad respecto de las obligaciones derivadas de la realización del servicio de transporte realizado por una empresa de transporte, en cuanto que no se produce el hecho previsto en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley 58/2003, de que “contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal”.
Respecto de los contratos de los transportistas con los Cargadores, no puede excluirse a priori la aplicación del supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que la situación planteada puede tener cabida en el precepto legal anteriormente señalado si los servicios de transporte entran dentro de la actividad económica principal de los Cargadores. Ello supondría que la contratación o subcontratación del transporte por Cargadores quedaría en principio incluida en el presupuesto contemplado en la norma citada, en aplicación del criterio administrativo manifestado en la resolución antes mencionada. No obstante, dicha responsabilidad puede evitarse si el contratista o subcontratista aporta al pagador un certificado específico de estar al corriente de sus obligaciones tributarias.
Referencia normativa
Ley 58/2003, art. 43.1.f)