La operación de fusión por absorción proyectada cumple los requisitos del artículo 97.1.a) LIS para acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VIII, siempre que se realice conforme a las normas mercantiles (LSA art. 233) y no concurran los supuestos de exclusión del artículo 110.2 LIS (ausencia de fraude/evasión fiscal y existencia de motivos económicos válidos como reestructuración o racionalización empresarial).
Hechos
La entidad consultante se dedica a la actividad de compra, venta, importación y exportación de maquinaria industrial y creación, compra, cesión y explotación de marcas y patentes industriales.
Con el objeto de iniciar su expansión a nivel nacional, la entidad consultante se plantea la adquisición de un local comercial situado en Madrid, para lo que, por imposición de los vendedores, que no han accedido a la venta directa a la consultante, se plantea realizar una operación de fusión por la cual la entidad consultante será absorbida por otra entidad que, previamente, ha adquirido el local elegido por aquella. Los socios de la entidad consultante recibirán participaciones de la absorbente que les otorgarán poder de decisión sobre ella.
Como motivo económico válido la consultante plantea la iniciación de su expansión a nivel nacional mediante la adquisición de un local propiedad de la absorbente por la vía de la fusión, al no poder llegar a un acuerdo de compra-venta del local con dicha entidad.
Cuestión planteada
Si la operación proyectada puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995.
Contestación
El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 97.1.a) de la LIS considera fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En este punto hay que recordar que uno de los propósitos declarados de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, de la que trae causa el régimen especial de las fusiones contenido actualmente en el capítulo VIII del título VIII de la LIS, fue la armonización de las normas fiscales con las normas mercantiles que regulan estas operaciones, de manera que los conceptos fiscales de estas operaciones fuesen acordes con los del Derecho mercantil. En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo del artículo 233 de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de fusión y, por tanto, podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la LIS, siempre que se cumplan además las condiciones establecidas en él para la aplicación de cada uno de los efectos que caracterizan dicho régimen.
Vista la norma transcrita y dada la información aportada en el escrito de consulta, en la que se manifiesta expresamente el respeto a las normas mercantiles reguladoras de las operaciones de fusión empresarial, ha de concluirse que la operación descrita cumple los requisitos exigidos por la norma fiscal para ser conceptuada como fusión por absorción y, por tanto, podrá acogerse al régimen fiscal especial antes mencionado.
No obstante, el artículo 110.2 de la LIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión , aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se afirma que los socios de la entidad consultante abordan la operación con la intención de adquirir un local comercial en Madrid que consideran imprescindible para iniciar la expansión nacional de su actividad comercial, lo que conseguirán con la operación realizada si obtienen el control de la entidad absorbente que, en el momento de realizar la fusión, era dueña del mencionado local. Este motivo, a priori y analizando la operacion tan solo desde la óptica de dichos socios, podría reputarse como económicamente válido a los efectos del artículo 110.2 de la LIS. No obstante, nada se dice en el escrito de consulta sobre las razones que impulsan la realizacion de la operación por la otra parte negocial, por los dueños iniciales del local que descartan la venta directa del mismo a la entidad consultante, que así lo demandaba, imponiendo la previa enajenación del mismo (no consta por medio de qué negocio jurídico) a una entidad que posteriormente absorba a la que pretendía adquirir el mencionado local, de forma que, tras la fusión, los socios de la entidad absorbida tengan la mayoría del capital de la entidad absorbente. Por lo tanto, ante la falta de datos sobre el objetivo o la finalidad económica de la operación para la totalidad de los participantes en ella, no es posible la emisión de un juicio sobre el acomodo al precepto transcrito de la misma.
En todo caso, es necesario hacer constar que la presente contestación se realiza únicamente en atención y de acuerdo con los hechos, circunstancias y datos expresados por el consultante en su escrito, teniendo efectos sólo respecto de ellos. La existencia de otras circunstancias, previas, simultáneas o posteriores a la escisión, que no hayan sido mencionadas en dicho escrito, pudieran tener influencia en la determinación del propósito principal de las operaciones proyectadas analizadas en su conjunto, de tal modo que su concurrencia podría alterar la opinión aquí expuesta.
Referencia normativa
Ley 43/1995 arts. 97, 110