Las remuneraciones percibidas por trabajadores de buques de pesca de altura (pluses, gratificaciones, participaciones por capturas y compensaciones por estancia en bases extranjeras) califican como rendimientos del trabajo sujetos a retención conforme al artículo 17.1 LIRPF. El régimen de excesos del artículo 9.A.3.b).4º RIRPF resulta aplicable únicamente cuando concurren dos condiciones cumulativas: (i) destino laboral en el extranjero y (ii) inexistencia de simultaneidad con otras exenciones normativas (incompatibilidad con exención del artículo 6 RIRPF). La DGT descarta la exención automática de estas cantidades y abre la posibilidad de aplicar el régimen de excesos exclusivamente si el trabajador acredita que la diferencia entre su remuneración actual y la que percibiría en destino español integra el concepto regulado; en caso contrario, soportan retención conforme al tipo general.
Hechos
La consultante es una sociedad española que tiene por objeto social la pesca de altura de especies de túnidos en aguas internacionales del Océano Índico y su base de operaciones se encuentra en el puerto de Victoria.
Los tripulantes españoles se embarcan por periodos de cuatro meses con posterior descanso en tierra de otros cuatro. Como retribuciones perciben una cantidad fija, fijada en las normas laborables, y una variable en función de la pesca cuya cuantía oscila según la categoría del trabajador.
Cuestión planteada
Aplicación del régimen de excesos a que se refiere el artículo 9 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en relación con determinadas remuneraciones como: pluses, gratificaciones, participaciones por razón de capturas y las destinadas a compensar su estancia en las bases de operaciones situadas fuera del territorio español.
Contestación
Las cantidades que perciben los trabajadores de buques dedicados a la pesca de altura tienen la calificación de rendimiento del trabajo de acuerdo con el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
El artículo 99 de la LIRPF y, en su desarrollo el artículo 74 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto, 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, establecen la obligación de practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del IRPF correspondiente al perceptor, para, entre otras, las personas jurídicas, en cuanto satisfagan rentas sujetas a retención. Según el artículo 75.1 del RIRPF están sujetas a retención e ingreso a cuenta: “a) Los rendimientos del trabajo.” No obstante, el apartado 3 de este artículo dispone que no existirá obligación de practicar retención o ingreso a cuenta sobre: “a) Las rentas exentas, con excepción de la establecida en la letra y) del artículo 7 de la Ley del impuesto, y las dietas y gastos de viaje exceptuados de gravamen”.
Para calcular el tipo de retención aplicable a un perceptor de rendimientos del trabajo se sigue el procedimiento general de cálculo establecido en el artículo 82 del RIRPF.
En su escrito, el consultante plantea la aplicación del régimen de excesos previsto en el artículo 9.A.3.b) 4º del RIRPF.
El artículo 9.A.3.b).4º del RIRPF (sobre las remuneraciones antes referenciadas del régimen de excesos) dispone que tendrán la consideración de dieta exceptuada de gravamen las siguientes cantidades:
“4.º El exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.
Lo previsto en esta letra será incompatible con la exención prevista en el artículo 6 de este Reglamento.”
Tal y como ha señalado este Centro Directivo en consultas anteriores (entre otras, 0624-01; V0449-09; V1566-09) para que a efectos fiscales se considere que es aplicable el régimen de excesos del artículo 9.A.3.b).4º del RIRPF, es preciso, entre otros requisitos, que exista a efectos laborales un cambio de centro de trabajo, un traslado en el sentido apuntado por el Estatuto de los Trabajadores en su artículo 40, por un período de al menos nueve meses, y no un mero desplazamiento temporal. Por tanto, en el presente caso, no resulta aplicable el citado régimen.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Artículos 17-1, 99; RIRPF, RD 439/2007, Artículo 9-A-3-b) 4º.