Los gastos de elaboración de normativa en homologación y certificación de vehículos no constituyen investigación, desarrollo ni innovación tecnológica conforme al art. 33 LIS. Aunque la actividad genera nuevo conocimiento normativo, carece del elemento de "aplicación de resultados de investigación para fabricación de nuevos materiales o productos o diseño de nuevos procesos" (desarrollo) y de "obtención de nuevos productos o procesos tecnológicamente significativos" (innovación). La actividad normativa es previa y externa al ciclo I+D+i industrial, quedando excluida de los beneficios fiscales del art. 33 LIS independientemente de su relevancia técnica o regulatoria.
Hechos
La consultante es una entidad dedicada a la realización de actividades de investigación y desarrollo dentro de la industria del automóvil, tales como la prestación de servicios de ensayo, investigación, certificación y control de calidad, estudio de elementos de seguridad, disminución de la contaminación ambiental, etc. Está acreditada por el Estado Español, la Unión Europea y diversos países asiáticos y sudamericanos para la realización de ensayos de homologación y certificación tanto de componentes como de vehículos completos. Para ello, participa junto con gobiernos y fabricantes en los procesos de elaboración y desarrollo de nueva normativa en la materia (Directivas CE, Reglamentos ECE, etc.), cuya duración se alarga entre los dos y los tres años. Los gastos asociados a estos procesos son tratados por la consultante como de investigación y desarrollo, procediéndose a su activación, dado que, según sus manifestaciones, cumplen los requisitos exigidos para ello por la normativa contable.
Cuestión planteada
Tratamiento en el Impuesto sobre Sociedades de los gastos asociados a los procesos de elaboración de normativa en materia de homologación y certificación de vehículos y sus componentes. Aplicación de los beneficios fiscales previstos en la Ley 43/1995, de 27 de diciembre (en adelante, LIS) para los gastos de investigación, desarrollo e innovación tecnológica.
Contestación
El artículo 3 de la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social modifica, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero del año 2000, el artículo 33 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), relativo a la deducción por actividades de investigación científica e innovación tecnológica. Señala el citado precepto, en sus apartados 2, 3 y 4:
"2. Se considera investigación a la indagación original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico o tecnológico.
Se considera desarrollo la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes. Esta actividad incluirá la materialización de los resultados de la investigación en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que los mismos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial. Igualmente se incluirá el diseño y la elaboración de un muestrario para el lanzamiento de los nuevos productos.
Se considera actividad de investigación y desarrollo la concepción de "software" avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el "software".
3. La realización de actividades de innovación tecnológica no incluidas en el apartado anterior dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.
Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado es la obtención de nuevos productos o procesos de producción, o de mejoras sustanciales, tecnológicamente significativas, de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad. Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que los mismos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial. También se incluyen las actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas realizadas por las entidades a que se refiere la letra a) siguiente, con independencia de los resultados en que culminen."
En el caso planteado, la consultante otorga el tratamiento contable de gastos de investigación y desarrollo a aquellos incurridos en la propuesta, elaboración y desarrollo de nueva normativa en materia de homologación de vehículos y sus componentes. Estas actividades, por sí mismas, no implican la incorporación de nuevas tecnologías ni la obtención de nuevos conocimientos en el ámbito científico o técnico ni, por supuesto, la elaboración de productos no existentes en el mercado o la incorporación de procesos novedosos o que mejoren los ya existentes. Se trata, más bien, de una serie de actividades tendentes a la elaboración o actualización de la normativa reguladora de las características técnicas que han de observarse en la producción de nuevos vehículos a motor. La aplicación de tales normas podrá implicar, para el sector fabricante, la necesidad de incurrir en proyectos de investigación, desarrollo o innovación tecnológica a fin de adecuarse a los requerimientos contenidos en aquellas. Podrá, incluso, obligar a las entidades encargadas de efectuar las tareas de homologación a incurrir en gastos de esta naturaleza para adaptar sus procesos a las novedades legislativas. Pero, en cualquier caso, se tratará de procesos acometidos como consecuencia de la entrada en vigor de la nueva normativa, cuya mera elaboración, aisladamente considerada, no puede considerarse como una actividad de investigación y desarrollo en los términos establecidos en la normativa vigente.
En consecuencia, los gastos incurridos en la propuesta y elaboración de la normativa relativa a la homologación de vehículos y sus componentes no podrán acogerse a la deducción por realización de actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica regulada en el artículo 33 de la LIS.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art. 33