La escisión total de una SRL se ajusta al régimen especial del capítulo VIII del TRLIS (arts. 83 y ss.) siempre que: (i) cumpla formalmente los requisitos mercantiles del art. 252 LSA; (ii) transmita la totalidad del patrimonio en bloque a dos o más entidades mediante disolución sin liquidación; (iii) atribuya valores a los socios en proporción a su participación anterior, o alternativamente, siempre que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad diferenciadas; y (iv) respete el límite del 10% de compensación en dinero. El régimen aplica automáticamente si se cumplen estas condiciones, lo que suspende tributación en la transmisión de activos y permite diferimiento de ganancias.
Hechos
La entidad consultante tiene como actividad principal la instalación de aparatos elevadores; el transporte de mercancías; el alquiler de maquinaria y equipos para la construcción; la prestación de servicios mediante grúas y maquinaria de elevación y la venta de grúas y maquinaria de elevación.
Tiene intención de acometer una operación de escisión total en dos partes, la parte 1, integrada por el patrimonio inmobiliario, y la parte 2, constituida por el resto de su patrimonio de la actividad de alquiler de grúas.
Las sociedades beneficiarias son dos sociedades de responsabilidad limitada. La sociedad beneficiaria 1 tiene por actividad principal la adquisición y venta de fincas; promoción, construcción, rehabilitación, venta y arrendamiento de inmuebles; creación, modificación y enajenación de polígonos y promoción y gestión de sociedades para la construcción de inmuebles, y pasaría a gestionar el patrimonio inmobiliario, y la sociedad beneficiaria 2 tiene por actividad principal la misma que la señalada para la entidad consultante, y en ella se integraría la actividad de alquiler de grúas. La sociedad beneficiaria 2 y la entidad consultante forman parte de un grupo fiscal como sociedades dependientes, participadas en un 100% por la sociedad A, dominante del grupo. La sociedad beneficiaria 1 no forma parte del grupo (se prevé integrar en 2006), pero también está participada en un 100% por la sociedad A antes citada.
El criterio de reparto será el de respetar estrictamente el equilibrio de patrimonios preexistentes, para lo cual las entidades beneficiarias emitirán tantos títulos como sean necesarios para igualar el valor teórico del patrimonio recibido con el valor de emisión de los títulos emitidos.
Esta operación viene aconsejada por un informe económico-financiero y otro jurídico, que señalan que se conseguiría una simplificación administrativa del grupo y por tanto un ahorro de costes y un mejor control, alcanzando la finalidad de tener una gestión más eficaz y mayor rentabilidad de las actividades; unos estados contables independientes en los que luzca la rentabilidad real según los recursos propios afectos, mejorando así su imagen ante socios y terceros; y adecuar la responsabilidad legal de las entidades al patrimonio realmente necesario para la realización de cada actividad.
Cuestión planteada
Procedencia de la aplicación del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS a la operación planteada.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone que la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada, se regirán por lo establecido en las secciones 2ª y 3ª del capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables.
En este sentido, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, puesto que la entidad escindida sólo tiene un socio que recibirá la totalidad de las participaciones de las entidades beneficiarias de la operación de escisión total, al no alterarse, por tanto, la regla de proporcionalidad, no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende una simplificación administrativa del grupo y por tanto un ahorro de costes y un mejor control, alcanzando la finalidad de tener una gestión más eficaz y mayor rentabilidad de las actividades que desarrolla el grupo; unos estados contables independientes en los que luzca la rentabilidad real según los recursos propios afectos, mejorando así su imagen ante socios y terceros; y adecuar la responsabilidad legal de las entidades al patrimonio realmente necesario para la realización de la actividad. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96