Los salarios de tramitación constituyen rendimientos del trabajo sujetos a la regla especial de imputación temporal del artículo 14.2.a LIRPF, debiendo imputarse al período en que la sentencia adquiera firmeza, no al de su satisfacción. La retención se calcula conforme al procedimiento general del artículo 82 RIRPF sin considerarlos atrasos, determinando la base gravable, el mínimo personal y familiar, y aplicando el tipo de retención resultante a la totalidad de retribuciones satisfechas en el período de imputación.
Hechos
El 16 de junio de 2010, la empresa para la que trabajaba la consultante procedió a la extinción de su contrato de trabajo mediante un despido disciplinario reconociendo la improcedencia del mismo, no estando aquella conforme lo impugnó judicialmente. Por sentencia de 2 de mayo de 2012 el despido se declara nulo, condenando a la empresa a readmitir al trabajador y al abono de los salarios de tramitación. La empresa procedió a la readmisión de la consultante y satisface a ésta los salarios de tramitación debidos, descontando el importe del subsidio por desempleo percibido por esta última, La empresa practica retención a cuenta del IRPF por los salarios de tramitación satisfechos.
Cuestión planteada
- Período impositivo al que deben imputarse los salarios de tramitación.
- Retención aplicable a los salarios de tramitación.
Contestación
Los salarios de tramitación tienen la calificación de rendimientos del trabajo de acuerdo con lo establecido en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.
Como regla general, los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general recoge la LIRPF, en su artículo 14.2, unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en la letra a) que establece lo siguiente:
“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.”
Por tanto, en el presente caso, los salarios de tramitación deben imputarse al período impositivo en que adquirió firmeza la sentencia que declaró nulo el despido y condena a la empresa a la readmisión de la consultante y al pago a ésta de los salarios de tramitación, año 2012.
Por lo que se refiere al cálculo de la retención aplicable a los salarios ordinarios y de tramitación, su determinación procede efectuarla (con carácter general) siguiendo el procedimiento regulado en el artículo 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, teniendo en cuenta que los salarios de tramitación no tienen por sí mismos la consideración de atrasos.
El artículo 82 del RIRPF señala que para calcular las retenciones sobre rendimientos del trabajo, se practicarán las siguientes operaciones:
“1.ª Se determinará, de acuerdo con lo previsto en el artículo 83 de este Reglamento, la base para calcular el tipo de retención.
2.ª Se determinará, de acuerdo con lo previsto en el artículo 84 de este Reglamento, el mínimo personal y familiar para calcular el tipo de retención.
3.ª Se determinará, de acuerdo con lo previsto en el artículo 85 de este Reglamento, la cuota de retención.
4.ª Se determinarán el tipo previo de retención y el tipo de retención, en la forma prevista en el artículo 86 de este Reglamento.
5.ª El importe de la retención será el resultado de aplicar el tipo de retención a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, teniendo en cuenta las regularizaciones que procedan de acuerdo al artículo 87 de este Reglamento”.
Merece destacar, que dentro del procedimiento general para determinar el importe de la retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo, la primera de las operaciones para su determinación la constituye la cuantificación de la base para calcular el tipo de retención, cuantificación que toma como punto de partida la "cuantía total de las retribuciones del trabajo". A este respecto, el artículo 83.2 del RIRPF, dispone lo siguiente:
"La cuantía total de las retribuciones del trabajo se calculará de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Regla general: Con carácter general, se tomará la suma de las retribuciones, dinerarias o en especie que, de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables y demás circunstancias previsibles, vaya normalmente a percibir el contribuyente en el año natural, (…).
La suma de las retribuciones, calculada de acuerdo con el párrafo anterior, incluirá tanto las retribuciones fijas como las variables previsibles. A estos efectos, se presumirán retribuciones variables previsibles, como mínimo, las obtenidas en el año anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera objetiva un importe inferior.
(…)”.
La retención debe determinarse y practicarse sobre el importe íntegro de los salarios de tramitación satisfechos sin deducir el importe de la prestación por desempleo indebidamente percibida por la consultante y que debe ser objeto de reintegro, así como sobre las retribuciones satisfechas derivadas de la relación laboral.
En cuanto al momento de practicar la retención, de acuerdo con el artículo 78.1 del RIRPF, “con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes”. A su vez, el artículo 79 del mismo Reglamento señala que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”.
En consecuencia, la retención debe practicarse al abonarse las rentas, los salarios de tramitación, en el año 2012.
El artículo 209 del Texto Refundido de la ley de la Seguridad social, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio (BOE de 29 de junio), dispone que en caso de readmisión del trabajador despedido las cantidades percibidas por la prestación de desempleo son incompatibles con la percepción de salarios de tramitación y se consideran indebidas por causa no imputable al trabajador. El empresario debe ingresar a la entidad gestora las cantidades percibidas por el trabajador, deduciéndolas de los salarios de tramitación, con el límite de la suma de tales salarios. Si la cuantía de la prestación supera la de los salarios, se reclama la diferencia al trabajador.
La devolución de la cantidad percibida, en concepto de prestación de desempleo, tendrá incidencia en la declaración correspondiente al ejercicio en el que se declaró como ingreso, es decir, a la declaración correspondiente a los períodos impositivos 2010 y 2011, ya que en el 2012 no tendrá que declarar dicha prestación al ser objeto de reintegro.
De acuerdo con el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), si la consultante considera que la autoliquidación del IRPF que presentó por los períodos impositivos 2010 y 2011, como consecuencia de la devolución de la prestación de desempleo, ha perjudicado sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación conforme al procedimiento regulado en los artículos 126 a 129 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 julio (BOE de 5 de septiembre).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006. LIRPF. Art. 14.1a) y 2.b); RD 304/2004. RIRPF. Arts. 78.1, 79 y 82 y siguientes.