La operación de escisión descrita puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS como escisión total, siempre que concurran dos condiciones: (i) que se realice conforme al artículo 252.1.a) TRLSA (mercantilmente válida); y (ii) que los patrimonios segregados a cada entidad adquirente constituyan ramas de actividad, requisito obligatorio por incumplimiento de la proporcionalidad cualitativa en la atribución de valores a los socios (cada socio participa exclusivamente en una sola entidad adquirente, no proporcionalmente en todas).
Hechos
La entidad consultante desarrolla la actividad de explotación agrícola de bienes inmuebles de naturaleza rústica. La totalidad de sus participaciones pertenece a 5 socios.
Debido a las diferencias existentes entre los accionistas de la sociedad para la toma de decisiones, se pretende la escisión total de la entidad, mediante su disolución y su aportación a 5 sociedades en las que cada socio o grupo de socios posean la titularidad de los valores representativos del capital social de las mismas, de tal manera que cada uno de ellos por separado pueda realizar las actividades que venía desarrollando la consultante de forma totalmente independiente a través de la explotación de la parte de los bienes de naturaleza rústica que le correspondan.
Cuestión planteada
: Si la operación descrita se puede acoger al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995.
Contestación
El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 97.2.1º.a) de la LIS define, entre otras operaciones, la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Por su parte, el artículo 252 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VIII.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 97 de la LIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso consultado no se respeta la regla de proporcionalidad cualitativa ya que las acciones de cada una de las distintas sociedades beneficiarias de la escisión no se reparten entre cada socio de la entidad consultante en proporción a la participación que ostentaban en la misma, sino que cada socio participará exclusivamente en el capital de una de las sociedades beneficiarias de la escisión. Por tanto, sólo en el supuesto de que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad podrá aplicarse el régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.
A estos efectos, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización y funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, cuando el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente se estará ante una rama de actividad. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia , implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
Por consiguiente, sólo en la medida en que cada patrimonio a escindir constituya una unidad económica autónoma diferenciable del resto del patrimonio a escindir, la escisión planteada podría acogerse al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
De la información facilitada por la consultante parece desprenderse que lo que se escinden son bienes inmuebles de naturaleza rústica, sin que exista una organización empresarial que determine la existencia autónoma de una actividad económica, por lo que la operación proyectada no podría acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art. 97-2