La sociedad italiana no constituye establecimiento permanente a efectos del CDI España-Italia (art. 5.3.a) si la utilización del local se limita exclusivamente a almacenamiento y entrega de mercancías, siempre que: (i) la contratación y negociación de operaciones se realice desde Italia, (ii) la entidad española no disponga de capacidad para celebrar contratos ni negociar sus términos, y (iii) la empresa italiana mantenga la titularidad y control exclusivo de las mercancías. La naturaleza auxiliar de estas funciones logísticas (recepción, almacenaje, distribución por instrucciones) excluye la consideración de establecimiento permanente conforme a los Comentarios OCDE, con independencia de que pudiera calificarse como tal a efectos de IVA.
Hechos
La sociedad consultante, domiciliada en España, va actuar como representante en este país de una sociedad italiana que tiene arrendado un local en España para el almacenamiento y distribución de sus productos.
Cuestión planteada
La sociedad italiana desea saber si el citado local constituye establecimiento permanente a efectos de IVA, pero no a efectos del Impuesto sobre la Renta de no Residentes o del Impuesto de Sociedades.
Contestación
Fiscalidad internacional
Puesto que se trata de una sociedad residente en Italia, será aplicable el Convenio entre España e Italia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y para prevenir la evasión fiscal, de 8 de septiembre de 1977 (B.O.E. de 22 de diciembre de 1980).
El apartado 1 del artículo 5 del Convenio dispone:
“1. A efectos del presente Convenio la expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad.”
Por su parte, la letra a) del apartado 3 de este mismo artículo considera que no existe establecimiento permanente si la utilización de instalaciones se hace con el único fin de almacenar, exponer o entregar mercancías pertenecientes a la empresa.”
En este caso la empresa italiana ha arrendado un local a una sociedad mercantil española, que según el contrato aportado con el escrito de consulta tiene como objeto social el transporte nacional e internacional, almacenaje y distribución. Junto con este contrato de arrendamiento se realiza también un contrato de prestación de servicios.
La sociedad española se compromete a recibir, almacenar y distribuir los productos de la sociedad italiana de acuerdo con las instrucciones que de ella reciba. No se podrá entregar ningún producto sin autorización expresa y por escrito de la entidad italiana, que es la única responsable de las reclamaciones sobre los productos entregados.
En consecuencia, los servicios contratados son el almacenaje y transporte de una mercancía, cuya propietaria, y única autorizada a disponer de la misma, es la empresa italiana.
Es decir, de acuerdo con los datos aportados en el contrato de arrendamiento de local y de prestación de servicios, ese local sólo se utiliza con el fin de almacenar y entregar las mercancías de la empresa, tal como exigía la letra a) anterior.
Los Comentarios al modelo de Convenio de la OCDE, en el que se basa el Convenio Italo-español, especifican que la exclusión de la consideración como establecimiento permanente se produce porque los supuestos recogidos “tienen como característica común su carácter preparatorio o auxiliar”.
Puesto que la actividad de la sociedad italiana es la distribución de productos fabricados en otro país, en principio si toda la contratación se realiza desde Italia, podría considerarse que las actividades realizadas en España tienen carácter auxiliar puesto que la empresa española no está autorizada para suscribir ningún tipo de contrato, ni para negociar su contenido.
En ese caso, a efectos del Convenio no existiría en España establecimiento permanente. En aplicación de lo dispuesto en el artículo 7 del Convenio, la consecuencia sería que los rendimientos obtenidos por la empresa Italiana sólo pueden someterse a imposición en Italia.
Esta misma consideración debe hacerse desde la normativa interna. El Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, que en el artículo 13.1.a) define el establecimiento permanente, sin que pueda considerarse el local arrendado en este supuesto como tal, siempre que la actividad realizada en España tenga el carácter auxiliar necesario para considerar que no existe establecimiento permanente en este país.
Impuesto sobre el Valor Añadido
Se plantea respecto a este Impuesto si la sociedad italiana de la que la consultante tiene intención de actuar como representante fiscal tendrá un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del impuesto por el arrendamiento parcial de un almacén.
El artículo 69, apartado cinco de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (B.O.E. del 29), establece que a efectos de este Impuesto, se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.
En particular, tendrán esta consideración:
a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.
b) Las minas, canteras, escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.
c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.
d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.
e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.
f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.
g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.
La sociedad italiana a que se refiere el escrito de consulta tendrá en el territorio de aplicación del impuesto un establecimiento permanente cuando disponga en el mismo de un lugar fijo de negocios donde realice sus actividades económicas y en particular cuando disponga en dicho territorio de alguno de los lugares que menciona el precepto.
En particular, en interpretación de la letra d) de este precepto es doctrina reiterada de este Centro Directivo que un empresario o profesional dispondrá de un establecimiento permanente en el sentido descrito en el caso de que disponga de las instalaciones (almacén) en calidad de propietario, titular de un derecho real de uso o arrendatario de la totalidad o una parte fija y determinada del mismo.
No siendo el arrendamiento por la totalidad del almacén, la sociedad italiana dispondrá de un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto si el contrato de arrendamiento se refiere a una parte fija y determinada del local.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Italia, art. 5, LIVA Ley 37/1992, art. 69., TRLIRNR RDLeg 5/2004 arts. arts-9, 10