Las cantidades percibidas por cancelación de opciones sobre acciones califican como rendimientos íntegros del trabajo conforme al art. 16.1 TRLIRPF. La DGT descarta la aplicación de la reducción del 40% del art. 17.2.a) TRLIRPF tanto por ausencia de período de generación superior a dos años como por no encajar en la categoría de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular del art. 10.1.e) RD 1775/2004, dado que el pago no constituye compensación de complementos salariales sino liquidación de derechos contingentes vinculados al plan de opciones. El rendimiento se computa íntegramente sin reducción.
Hechos
En el año 1999 fue aprobado un plan de opciones sobre acciones de una compañía estadounidense dirigido, entre otros, a empleados de su filial española (en adelante, entidad consultante). Tras la fusión de la entidad matriz con otra compañía ha sido cancelado el mencionado plan. Las opciones previamente otorgadas a los trabajadores seleccionados son canceladas a cambio de un pago único dinerario a favor de los mismos.
Cuestión planteada
Calificación de este pago único como rendimiento del trabajo obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo con arreglo al artículo 10.1 e) del Reglamento del Impuesto.
Contestación
Las cantidades en efectivo cobradas por la cancelación de las opciones sobre acciones tendrán para sus perceptores la consideración de rendimientos íntegros del trabajo, de conformidad con el artículo 16.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo).
Respecto de su posible reducción, el artículo 17.2 del TRLIRPF dispone que:
“como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes:
a) El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
(….)”.
Descartada la existencia de un período de generación superior a dos años, ya que se trata de un rendimiento que nace ex novo con ocasión de la fusión de las compañías y la cancelación del plan de opciones sobre acciones, el artículo 10.1 del Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece qué rendimientos se consideran rendimientos íntegros del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, señalando, en particular, en su letra e):
“1.A efectos de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto, se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes, cuando se imputen en un único periodo impositivo:
(…)
e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo.
(…)”.
Los derechos sobre opciones que tenían algunos empleados de la entidad consultante son, según la documentación aportada, cancelados y sustituidos por un pago dinerario calculado a tanto alzado, sin que pueda otorgarse al mismo la calificación, a efectos de lo dispuesto reglamentariamente, de pago en compensación o reparación de complementos salariales. Estos últimos constituyen partidas retributivas sujetas a la voluntariedad (colectiva e individual) de las partes, que complementan con carácter periódico al salario base, en atención a circunstancias relativas a las condiciones personales del trabajador, el trabajo realizado o los beneficios de la compañía (complementos por antigüedad, nocturnidad, peligrosidad del puesto de trabajo, productividad, etc). Sobre algunos de ellos se ha referido expresamente este Centro Directivo en sus consultas V1422-2006, 1537-2002, 1532-2002, 0568-2002 y 1777-2001.
Las notas de voluntariedad (tanto en su concesión como en su realización una vez cubiertos los periodos prefijados), aceptación y aleatoriedad en la ganancia, propias de las opciones sobre acciones ofrecidas por una empresa a determinados trabajadores, así como el carácter ocasional o no periódico de este tipo de planes retributivos, alejan a aquéllas de su posible inclusión en el mencionado artículo 10.1 e) del Reglamento del Impuesto. En consecuencia, las cantidades percibidas no tendrán la consideración de rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo y no podrán ser objeto de la reducción del 40% prevista en el artículo 17.2 del TRLIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 10-1-e); TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 16, 17-2.