La operación puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS si concurren dos condiciones cumulativas: (i) calificación como fusión conforme a la definición del artículo 83.1.a) TRLIS (transmisión en bloque de patrimonio social con disolución sin liquidación y compensación en dinero no superior al 10%), que debe corroborarse verificando el cumplimiento de los requisitos mercantiles del TRLSA/Ley 2/1995; y (ii) ausencia de fraude o evasión fiscal, esto es, que la operación obedezca a motivos económicos válidos tales como reestructuración o racionalización (artículo 96.2 TRLIS), descartándose si tiene como fin principal la obtención de ventaja fiscal sin sustancia económica.
Hechos
La entidad A participa en el 100% del capital de las entidades B y C. A ejerce la actividad holding, mientras que B y C se dedican al sector alimentario, en concreto, al campo mayorista en el ámbito de la restauración. En todo caso, B está centrada en artículos más selectos mientras que C se dedica a una gama de productos más corriente.
Las dos sociedades llevan la actividad uniforme, con lo que se pretende proceder a la fusión de ambas, de manera que C absorba a B, ya que la actual estructura produce problemas en el funcionamiento del grupo. La actividad del grupo se desarrolla como un todo, por lo que resulta más rentable llevar a cabo la actividad en una sola sociedad, con una sola plantilla de comerciales, vendedores, ofrecimiento de productos único y con una sola administración. Por ello, se pretende centralizar la administración y evitar problemas de mantener dos administraciones separadas geográficamente. Asimismo, la fusión elimina problemas de carácter laboral, fiscal, permite un ahorro de costes y un mayor control de costes. En este sentido, ninguna sociedad que interviene en la fusión obtendrá beneficios fiscales distintos de los que tendría de no realizarse la operación, dado que las tres sociedades tributan en régimen de consolidación fiscal.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 233 y siguientes, incluidos en la sección 2.ª del capítulo VIII del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión.
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone que la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada, se regirán por lo establecido en las Secciones 2.ª y 3.ª del Capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables.
Por tanto, la operación planteada en cuanto tenga la consideración de fusión a efectos del TRLSA y cumpla las condiciones establecidas en el citado artículo 83.1.a) del TRLIS, podrá acogerse al régimen fiscal especial.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza ya que resulta más rentable llevar a cabo la actividad en una sola sociedad, con una sola plantilla de comerciales, vendedores, ofrecimiento de productos único y con una sola administración. Por ello, se pretende centralizar la administración y evitar problemas de mantener dos administraciones separadas geográficamente. Asimismo, la fusión elimina problemas de carácter laboral, fiscal, permite un ahorro de costes y un mayor control de costes. En este sentido, ninguna sociedad que interviene en la fusión obtendrá beneficios fiscales distintos de los que tendría de no realizarse la operación, dado que tributan en régimen de consolidación fiscal y, por tanto, los resultados positivos y negativos obtenidos por las mismas se compensan entre sí tanto por la aplicación del régimen de consolidación fiscal como una vez realizada la operación de concentración de las dos sociedades que participan en el proceso de fusión. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por las consultantes, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1