La DGT confirma que la opción por el régimen fiscal especial SOCIMI (art. 8 Ley 11/2009) requiere que la propia sociedad española sea una sociedad anónima cotizada; no es admisible que una SL unipersonal se acojan al régimen SOCIMI como filial de una matriz holandesa cotizada, aunque ésta cumpla los requisitos de cotización. La transformación de la SL en SA es requisito sine qua non, pero la cotización debe producirse en mercado español (o multilateral de negociación en España), no en extranjero. La opción, una vez adoptada por junta general, vincula desde el período impositivo siguiente a su comunicación dentro del plazo legal (tres últimos meses previos al cierre).
Hechos
La entidad consultante A es una sociedad limitada unipersonal que desarrolla la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles. Su ejercicio social comienza el 1 de abril y finaliza el 31 de marzo del año siguiente.
Los fondos propios de A son negativos. Si bien con el fin de subsanar dicha situación patrimonial ha recibido de una entidad vinculada un préstamo participativo, así como un préstamo hipotecario de una entidad bancaria independiente.
El 90,35% de su activo está constituido por un centro comercial, adquirido en propiedad, desde 31 marzo de 2010. El resto del activo de la consultante está compuesto por tesorería e inversiones financieras. En particular, la sociedad A participa al 100% en otra sociedad X, cuyos fondos propios son también negativos, siendo, igualmente, subsanada dicha situación patrimonial con la existencia de un préstamo participativo. El activo de la sociedad A está fundamentalmente compuesto por una concesión administrativa.
La entidad consultante está íntegramente participada por una sociedad K, residente en Holanda, la cual, a su vez, está íntegramente participada por la sociedad L, residente en Luxemburgo.
La entidad A tiene intención de optar por la aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI, si bien será su socio único (la sociedad K) la que va a cotizar en un mercado regulado o en un sistema de negociación multilateral.
Adicionalmente, la sociedad consultante A adaptará con anterioridad a 31 de diciembre de 2012 su objeto social y su política de distribución de dividendos con el fin de adaptarlos a las exigencias establecidas en los artículos 2 y 6 de la LSOCIMI.
Cuestión planteada
Se plantean diversas cuestiones en relación con la Ley 11/2009 que se describen en el cuerpo de la contestación.
Contestación
1. Se plantea la necesidad de transformación de la sociedad consultante (sociedad de responsabilidad limitada unipersonal) en sociedad anónima y de incrementar la cifra de capital social hasta alcanzar los 5 millones de euros.
La sociedad A plantea acogerse al régimen fiscal especial regulado en la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las sociedades anónimas cotizadas de inversión en el mercado inmobiliario (en adelante LSOCIMI), siendo, no obstante, su sociedad matriz K, residente en Holanda, la que cotizará en un mercado regulado o en un sistema multilateral de negociación en Holanda.
Al respecto, el artículo 1 de dicho texto legal establece que:
“1. La presente Ley tiene por objeto el establecimiento de las especialidades del régimen jurídico de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario, (en adelante, SOCIMI).
A los efectos de esta Ley tienen la consideración de SOCIMI aquellas sociedades anónimas cotizadas cuyo objeto social principal sea el establecido en el artículo 2 de la presente Ley y cumplan los demás requisitos establecidos en la misma. Estas sociedades podrán optar por la aplicación del régimen fiscal especial establecido en esta Ley.”.
Adicionalmente, el artículo 8 de la Ley 11/2009, establece que:
“1. Las SOCIMI así como las entidades residentes en territorio español a que se refiere la letra c) del apartado 1 del artículo 2, que cumplan los requisitos establecidos en esta Ley, podrán optar por la aplicación en el Impuesto sobre Sociedades del régimen fiscal especial regulado en esta Ley, el cual también será de aplicación a sus socios.
La opción deberá adoptarse por la junta general de accionistas y deberá comunicarse a la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria del domicilio fiscal de la entidad, antes de los tres últimos meses previos a la conclusión del período impositivo. La comunicación realizada fuera de este plazo impedirá aplicar este régimen fiscal en dicho período impositivo.
2. El régimen fiscal especial se aplicará en el período impositivo que finalice con posterioridad a dicha comunicación y en los sucesivos que concluyan antes de que se comunique la renuncia al régimen.
(…)”.
Por su parte, el artículo 2 de la LSOCIMI, en su redacción dada por Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2013, dispone:
“1. Las SOCIMI tendrán como objeto social principal:
a) La adquisición y promoción de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento. La actividad de promoción incluye la rehabilitación de edificaciones en los términos establecidos en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
b) La tenencia de participaciones en el capital de otras SOCIMI o en el de otras entidades no residentes en territorio español que tengan el mismo objeto social que aquéllas y que estén sometidas a un régimen similar al establecido para las SOCIMI en cuanto a la política obligatoria, legal o estatutaria, de distribución de beneficios.
c) La tenencia de participaciones en el capital de otras entidades, residentes o no en territorio español, que tengan como objeto social principal la adquisición de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento y que estén sometidas al mismo régimen establecido para las SOCIMI en cuanto a la política obligatoria, legal o estatutaria, de distribución de beneficios y cumplan los requisitos de inversión a que se refiere el artículo 3 de esta Ley.
Las entidades a que se refiere esta letra c) no podrán tener participaciones en el capital de otras entidades. Las participaciones representativas del capital de estas entidades deberán ser nominativas y la totalidad de su capital debe pertenecer a otras SOCIMI o entidades no residentes a que se refiere la letra b) anterior. Tratándose de entidades residentes en territorio español, estas podrán optar por la aplicación del régimen fiscal especial en las condiciones establecidas en el artículo 8 de esta Ley.”.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 8 y 2.1.c) de la LSOCIMI, podrán aplicar el régimen fiscal especial aquellas entidades que, aun no siendo sociedades anónimas cotizadas, tengan por objeto social la adquisición de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento y que estén sometidas a un régimen similar que aquellas, en relación con la política obligatoria de distribución de dividendos y cumplan los requisitos de inversión referidos en el artículo 3 de la misma Ley. Por tanto, en el presente supuesto, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere la transformación de la sociedad A en sociedad anónima, pudiendo tener la forma jurídica de sociedad de responsabilidad limitada.
Adicionalmente, debe entenderse que a las sociedades previstas en el artículo 2.1.c) de la Ley no les resultan de aplicación los requisitos en términos de capital y denominación social, recogidos en el artículo 5 de la LSOCIMI, por lo que la sociedad A no deberá tampoco modificar su denominación social ni incrementar su cifra de capital social a efectos de optar por la aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI.
2. Se plantea si la sociedad K, socio único de A, que cotizará en un mercado regulado o en un sistema de negociación multilateral en Holanda, debe quedar sometida en el Estado de residencia (Países Bajos) a un régimen fiscal similar al régimen de SOCIMI o si bastará con que adapte sus estatutos sociales a lo dispuesto en el artículo 2.1.b) de la Ley, en términos de objeto social y política de distribución de dividendos.
La entidad consultante A podrá optar por la aplicación del régimen fiscal de SOCIMI en la medida en que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 2.1.c) de la LSOCIMI, previamente transcrito, la sociedad K, socio único de A, tenga similar objeto social al correspondiente a una SOCIMI y esté sometida a un régimen similar en cuanto a la política obligatoria, legal o estatutaria, de distribución de dividendos, resultando irrelevante el régimen de tributación efectiva al que se vea sometido la sociedad K en los Países Bajos.
3. Se plantea la posibilidad de que la sociedad A mantenga su participación en la sociedad X, siempre y cuando se respeten los límites, en términos de inversión y de fuente de rentas, recogidos en el artículo 3, apartados 1 y 2, de la LSOCIMI, respectivamente.
En este punto es preciso traer a colación la disposición transitoria primera de la Ley 11/2009 en virtud de la cual:
“Podrá optarse por la aplicación del régimen fiscal especial en los términos establecidos en el artículo 8 de esta Ley, aún cuando no se cumplan los requisitos exigidos en la misma, a condición de que tales requisitos se cumplan dentro de los dos años siguientes a la fecha de la opción por aplicar dicho régimen.
El incumplimiento de tal condición supondrá que la sociedad pase a tributar por el régimen general del Impuesto sobre Sociedades a partir del propio periodo impositivo en que se manifieste dicho incumplimiento. Además, la sociedad estará obligada a ingresar, junto con la cuota de dicho periodo impositivo, la diferencia entre la cuota que por dicho impuesto resulte de aplicar el régimen general y la cuota ingresada que resultó de aplicar el régimen fiscal especial en los periodos impositivos anteriores, sin perjuicio de los intereses de demora, recargos y sanciones que, en su caso, resulten procedentes.
(…)”.
Sin perjuicio de lo dispuesto en la disposición transitoria primera de la LSOCIMI transcrita, el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 2.1.c) de la Ley, en términos de titularidad íntegra de su capital en manos de Socimis o entidades no residentes asimiladas (previstas en el artículo 2.1.b) de la LSOCIMI) y en términos de no participación en el capital de otras entidades, se exige necesariamente en la fecha en que la entidad filial no cotizada (en este caso la sociedad consultante A) (prevista en el art. 2.1.c) de la LSOCIMI) opte por la aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI. A estos efectos, debe entenderse que el artículo 2 de la LSOCIMI establece elementos esenciales configuradores del régimen, que no pueden encontrarse excepcionados por el plazo previsto en la disposición transitoria primera de dicha Ley.
En virtud de lo anterior, la sociedad A no podrá optar por la aplicación del régimen fiscal especial regulado en la Ley 11/2009, si ostenta participaciones en otras entidades (X) en la fecha en que ejercite dicha opción, dado que la organización societaria de la actividad inmobiliaria constituye un requisito sine qua non para la aplicación del régimen especial de SOCIMI.
No obstante, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 13 de la LSOCIMI, en caso de incumplimiento del citado requisito, si se repone la causa que determinó el incumplimiento en el ejercicio siguiente, esto es, la entidad A deja de tener la participación en la entidad X, no se perderá la aplicación del régimen fiscal especial, al haberse subsanado el incumplimiento que determinaría la inaplicación del régimen.
4. Dado que el centro comercial propiedad de la entidad consultante constituye una única y exclusiva finca registral, a efectos del cómputo del plazo de mantenimiento previsto en el artículo 3.3 de la LSOCIMI, se plantea si es suficiente con que la mayoría de los locales en los que físicamente se divide dicho centro comercial estén arrendados, de forma constante, a terceros, con independencia de que algunos locales pudieran no estar arrendados puntualmente o con independencia de la existencia de determinadas zonas comunes (accesos, plazas de parking) las cuales no son objeto de arrendamiento individualizado.
Al respecto, el artículo 3.3 de la LSOCIMI establece que:
“3. Los bienes inmuebles que integren el activo de la sociedad deberán permanecer arrendados durante al menos tres años. A efectos del cómputo se sumará el tiempo que los inmuebles hayan estado ofrecidos en arrendamiento, con un máximo de un año.
El plazo se computará:
· a) En el caso de bienes inmuebles que figuren en el patrimonio de la sociedad antes del momento de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del primer período impositivo en que se aplique el régimen fiscal especial establecido en esta Ley, siempre que a dicha fecha el bien se encontrara arrendado u ofrecido en arrendamiento. De lo contrario, se estará a lo dispuesto en la letra siguiente.
· b) En el caso de bienes inmuebles promovidos o adquiridos con posterioridad por la sociedad, desde la fecha en que fueron arrendados u ofrecidos en arrendamiento por primera vez.
En el caso de acciones o participaciones en el capital de entidades a que se refiere el apartado 1 del artículo 2 de esta Ley, deberán mantenerse en el activo de la sociedad al menos durante tres años desde su adquisición o, en su caso, desde el inicio del primer período impositivo en que se aplique el régimen fiscal especial establecido en esta Ley.”.
En virtud de lo anterior, dado que la LSOCIMI exige que los bienes inmuebles permanezcan arrendados durante, al menos tres años, sumándose el tiempo en que hayan estado ofrecidos en arrendamiento con un máximo de un año, debe entenderse que dicho arrendamiento puede ser total o parcial, sin que pueda considerarse que la falta de arrendamiento puntual de un local dentro del centro comercial supone el incumplimiento del requisito señalado. Tampoco tendrá incidencia en el cómputo del plazo de permanencia previsto en el artículo 3.3 de la LSOCIMI transcrito, el hecho de que determinadas zonas comunes (zonas de acceso o plazas de parking) no sean objeto de arrendamiento individualizado.
4. La entidad consultante, con carácter previo al ejercicio de la opción por la aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI (con anterioridad a 1 de enero de 2014, dado que su ejercicio social se extiende de 1 de abril a 31 de marzo) tiene intención de adaptar sus estatutos sociales, en términos de objeto social y política de distribución de dividendos, a lo dispuesto en los artículos 2 y 6 de la LSOCIMI, previamente transcritos.
Adicionalmente, se plantea si una vez ejercitada la mencionada opción por el régimen de SOCIMI, dispone de un período de dos años para: a) que la sociedad matriz (K) adapte sus estatutos sociales para incluir el objeto social y la obligación de reparto de dividendos en términos análogos a los de la sociedad A; b) que las participaciones de la sociedad k sean admitidas a cotización en un mercado regulado o en un sistema multilateral de negociación en los Países Bajos; c) que la consultante distribuya dividendos, cuando se den las circunstancias y se cumplan los requisitos mercantiles para ello; d) que la entidad consultante cumpla las obligaciones de información.
Finalmente, la consultante plantea si el régimen fiscal especial resultará de aplicación en el propio ejercicio 2013/2014 en el que ejercite la opción por el mismo.
La aplicación del régimen fiscal especial determina que la sociedad consultante A tributará a tipo cero en el primer período impositivo en que resulte de aplicación el régimen fiscal especial (2013/2014), debiendo, en consecuencia, tributar los socios por los dividendos percibidos desde el primer período impositivo en que resulte de aplicación el régimen fiscal especial, en los términos establecidos en el referido régimen fiscal especial, inclusive durante el período transitorio de dos años previsto en la citada disposición transitoria, resultando de aplicación la tributación a tipo cero en sede de la sociedad, sin perjuicio de que, en caso de incumplimiento de los requisitos legalmente establecidos, una vez superado el período transitorio de dos años, la sociedad (SOCIMI) y sus socios deban proceder a regularizar su situación tributaria.
En consecuencia, si la sociedad A opta por la aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI con anterioridad a 1 de enero de 2014, dicho régimen especial resultará de aplicación durante el período 2013/2014, aun cuando determinados requisitos legalmente establecidos puedan cumplirse con posterioridad, en el plazo de dos años a contar desde la fecha del ejercicio de la opción, y ello con independencia de que sus accionistas sean o no residentes en España.
Respecto a la posibilidad de cumplir determinados requisitos por parte de la sociedad consultante y de su sociedad matriz (K), en el período transitorio de dos años, cabe señalar lo siguiente:
a) La modificación estatutaria en sede de la sociedad K, con el fin de adaptar su objeto social y su política de distribución de dividendos, a lo dispuesto en el artículo 2.1.b) de la LSOCIMI, debe llevarse a cabo con anterioridad al ejercicio de la opción por la aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI.
En efecto, los requisitos previstos en el artículo 2.1.b) de la LSOCIMI, relativos al objeto social principal y a la política de distribución de dividendos de la sociedad K, atendiendo a la finalidad del régimen fiscal especial de SOCIMI, cual es configurar un nueva instrumento de inversión destinado al mercado inmobiliario y, más particularmente, al mercado de alquiler, así como a su configuración actual, caracterizada por aplicar una tributación nula en sede de la sociedad siempre y cuando exista una tributación mínima (al menos el 10%) en sede del socio (tratándose de socios con participaciones significativas, de al menos un 5%) de la SOCIMI, deben considerarse como requisitos esenciales, por lo que deben cumplirse en la fecha del ejercicio de la opción por el mencionado régimen especial.
b) Negociación de las participaciones de la sociedad K en un mercado regulado o en un sistema de negociación multilateral en Países Bajos: dicho requisito puede ser cumplido durante el período transitorio de dos años, a contar desde la fecha de ejercicio de la opción por el mencionado régimen especial.
Al respecto, el artículo 4 de la LSOCIMI establece que:
“Las acciones de las SOCIMI deberán estar admitidas a negociación en un mercado regulado o en un sistema multilateral de negociación español o en el de cualquier otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, o bien en un mercado regulado de cualquier país o territorio con el que exista efectivo intercambio de información tributaria, de forma ininterrumpida durante todo el período impositivo.
Las acciones de las SOCIMI deberán tener carácter nominativo.
Estas mismas obligaciones se exigirán a las participaciones representativas del capital de las entidades no residentes a que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 2 de esta Ley.”.
En caso de incumplimiento, la sociedad A y sus socios deberán regularizar su situación tributaria en los términos previstos en el párrafo segundo de la disposición transitoria primera de la LSOCIMI, previamente transcrita.
c) Distribución de dividendos por parte de la sociedad consultante. La distribución de dividendos por parte de la sociedad consultante deberá realizarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 6 de la LSOCIMI desde el primer período impositivo en que resulte de aplicación el régimen fiscal especial de SOCIMI, es decir, en el supuesto concreto planteado desde el propio período 2013/2014, con arreglo a lo estatutariamente establecido.
d) Cumplimiento de las obligaciones de información recogidas en el artículo 11 de la LSOCIMI por parte de la entidad consultante.
Al respecto, el artículo 11 de la LSOCIMI establece que:
“1. En la memoria de las cuentas anuales, las sociedades que hayan optado por la aplicación del régimen fiscal especial establecido en esta Ley, crearán un apartado con la denominación "Exigencias informativas derivadas de la condición de SOCIMI, Ley 11/2009", en la que se incluirá la siguiente información:
? a) Reservas procedentes de ejercicios anteriores a la aplicación del régimen fiscal establecido en esta Ley.
? b) Reservas procedentes de ejercicios en los que se haya aplicado el régimen fiscal establecido en esta Ley, diferenciando la parte que procede de rentas sujetas al tipo de gravamen del cero por ciento, o del 19 por ciento, respecto de aquellas que, en su caso, hayan tributado al tipo general de gravamen.
? c) Dividendos distribuidos con cargo a beneficios de cada ejercicio en que ha resultado aplicable el régimen fiscal establecido en esta Ley, diferenciando la parte que procede de rentas sujetas al tipo de gravamen del cero por ciento o del 19 por ciento, respecto de aquellas que, en su caso, hayan tributado al tipo general de gravamen.
? d) En caso de distribución de dividendos con cargo a reservas, designación del ejercicio del que procede la reserva aplicada y si las mismas han estado gravadas al tipo de gravamen del cero por ciento, del 19 por ciento o al tipo general.
? e) Fecha de acuerdo de distribución de los dividendos a que se refieren las letras c) y d) anteriores.
? f) Fecha de adquisición de los inmuebles destinados al arrendamiento y de las participaciones en el capital de entidades a que se refiere el apartado 1 del artículo 2 de esta Ley.
? g) Identificación del activo que computa dentro del 80 por ciento a que se refiere el apartado 1 del artículo 3 de esta Ley.
? h) Reservas procedentes de ejercicios en que ha resultado aplicable el régimen fiscal especial establecido en esta Ley, que se hayan dispuesto en el período impositivo, que no sea para su distribución o para compensar pérdidas, identificando el ejercicio del que proceden dichas reservas.
2. Las menciones en la memoria anual establecidas en las letras a) y b) del apartado anterior deberán ser efectuadas mientras existan reservas a que se refieren dichas letras.
3. Asimismo, las sociedades deberán aportar, a requerimiento de la Administración tributaria, la información detallada sobre los cálculos efectuados para determinar el resultado de la distribución de los gastos entre las distintas fuentes de renta.
4. Constituye infracción tributaria el incumplimiento, en relación con cada ejercicio, de las obligaciones de información, a que se refieren los apartados anteriores. Esta infracción será grave y se sancionará de acuerdo con las siguientes normas:
? a) Se impondrá una sanción pecuniaria de 1.500 euros por cada dato y 15.000 euros por conjunto de datos omitido, inexacto o falso, referidos a cada una de las obligaciones de información contenidas en las letras a), b), c) y d) del apartado 1 de este artículo.
Constituye un dato cada una de las informaciones contenidas en las letras citadas en el párrafo anterior.
Constituyen distintos conjuntos de datos las informaciones a que se refieren cada una de las letras a que se hace referencia en esta letra a).
? b) Se impondrá una sanción pecuniaria de 3.000 euros por cada dato o conjunto de datos omitido, inexacto o falso para las informaciones a que se refieren las letras e), f), g) y h) del apartado 1 de este artículo.
Constituye un dato cada una de las informaciones contenidas en las letras citadas en el párrafo anterior.
Constituyen distintos conjuntos de datos las informaciones a que se refieren cada una de las letras a que se hace referencia en esta letra b).
? c) Se impondrá una sanción pecuniaria de 30.000 euros por el incumplimiento de la obligación a que se refiere el apartado 3 de este artículo.”.
Por su parte, el artículo 13 b) de la LSOCIMI señala que el incumplimiento sustancial de las obligaciones de información determinará la pérdida del régimen fiscal especial de SOCIMI.
Las obligaciones de información deben considerarse como un elemento esencial en la configuración del régimen fiscal especial, cuyo incumplimiento determina, específicamente, tal y como señala el artículo 13.b) de la LSOCIMI, la pérdida del régimen fiscal especial, por lo que cabe afirmar que las mencionadas obligaciones de información deben cumplirse en el primer ejercicio de aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI (2013 / 2014).
6. Confirmación de que no resultará de aplicación el gravamen especial del 19%, en sede de la SOCIMI, en la medida en que los socios de la sociedad K que posean una participación significativa (de al menos un 5%) tributen a un tipo de gravamen de, al menos, un 10%, o en la medida en que los socios de la entidad K posean una participación en K inferior al 5%.
El régimen fiscal especial de las SOCIMI, tal y como se señalaba anteriormente, se caracteriza, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 9 LSOCIMI, en términos generales, por aplicar una tributación nula en sede de la sociedad cuando exista una tributación mínima (= 10%) en sede del socio, siempre que se trate de socios con participaciones significativas (al menos 5%) en la SOCIMI. En caso contrario, la SOCIMI se verá obligada a soportar un gravamen especial del 19%, por los dividendos distribuidos a los socios con el referido nivel de participación cuya tributación no alcance el 10% señalado.
En particular, el artículo 9 de la LSOCIMI, establece que:
“1. Las entidades que opten por la aplicación del régimen fiscal especial previsto en esta Ley, se regirán por lo establecido en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades sin perjuicio de las disposiciones especiales previstas en esta Ley.
Dichas entidades tributarán al tipo de gravamen del cero por ciento en el Impuesto sobre Sociedades. (…).
2. La entidad estará sometida a un gravamen especial del 19 por ciento sobre el importe íntegro de los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos a los socios cuya participación en el capital social de la entidad sea igual o superior al 5 por ciento, cuando dichos dividendos, en sede de sus socios, estén exentos o tributen a un tipo de gravamen inferior al 10 por ciento. Dicho gravamen tendrá la consideración de cuota del Impuesto sobre Sociedades.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no resultará de aplicación cuando el socio que percibe el dividendo sea una entidad a la que resulte de aplicación esta Ley.
El gravamen especial se devengará el día del acuerdo de distribución de beneficios por la junta general de accionistas, u órgano equivalente, y deberá ser objeto de autoliquidación e ingreso en el plazo de dos meses desde la fecha de devengo. El modelo de declaración de este gravamen especial se aprobará por Orden del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, que establecerá la forma y el lugar para su presentación.
3. El gravamen especial previsto en el apartado anterior no resultará de aplicación cuando los dividendos o participaciones en beneficios sean percibidos por entidades no residentes a las que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 2 de esta Ley, respecto de aquellos socios que posean una participación igual o superior al 5 por ciento en el capital social de aquellas y tributen por dichos dividendos o participaciones en beneficios, al menos, al tipo de gravamen del 10 por ciento.
4. (…)”.
Por su parte, el artículo 10.3 de la Ley 11/2009 establece que:
“3. Los socios cuya participación en el capital social de la entidad sea igual o superior al 5 por ciento, y que reciban dividendos o participaciones en beneficios que tributen a un tipo de gravamen de, al menos, el 10 por ciento, estarán obligados a notificar tal circunstancia a la entidad en el plazo de diez días a contar desde el siguiente a aquel en que los mismos sean satisfechos. De no existir esta notificación, se entenderá que los dividendos o participaciones en beneficios están exentos o tributan a un tipo de gravamen inferior al 10 por ciento.
Los socios que tengan la condición de entidades no residentes a las que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 2 de esta Ley deberán acreditar en el plazo establecido en el párrafo anterior que, a la vista de la composición de su accionariado y de la normativa aplicable en el momento del acuerdo de distribución de dividendos, estos quedarán gravados, ya sea en dicha entidad o en sus socios, al menos, al tipo de gravamen del 10 por ciento. La no sujeción al gravamen especial quedará, no obstante, condicionada a que los referidos dividendos tributen al tipo de gravamen de, al menos, el 10 por ciento, cuando éstos sean objeto de distribución por las entidades a las que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 2 de esta Ley.”.
De lo anterior cabe entender que, tratándose de socios con participación inferior al 5%, con independencia de cuál sea el nivel de tributación, en el Estado de residencia, de los dividendos percibidos, procedentes de la SOCIMI o de la entidad no residente asimilada a la SOCIMI (prevista en el artículo 2.1 b) de la LSOCIMI) o de la entidad filial no cotizada, prevista en el artículo 2.1.c) de la LSOCIMI, la entidad que aplique el régimen SOCIMI y distribuya su beneficio, no estará sometida al gravamen especial del 19%.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 9.3 de la LSOCIMI, no resultará de aplicación el gravamen especial del 19% de los beneficios distribuidos, respecto de aquellos socios de la entidad K que posean un porcentaje de participación inferior al 5%, por cuanto queda garantizado su participación inferior a dicho porcentaje.
En definitiva, atendiendo a una interpretación razonable y sistemática de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 del artículo 9 del TRLIS, previamente transcrito, cabe afirmar que la sociedad A no quedará, en principio, sometida al gravamen especial del 19% en relación con aquellos accionistas que sean titulares de participaciones no significativas (inferiores al 5%) en el capital de K y ello, con independencia, de la tributación, a nivel de los socios, de los correspondientes dividendos o participaciones en beneficios. Tampoco quedará sometida A al gravamen del 19%, respecto de los dividendos o participaciones en beneficios que, indirectamente, correspondan a aquellos socios de K con participaciones significativas (=5%) y cuya tributación sea, al menos, del 10%. No obstante, la no sujeción de la entidad al gravamen especial está condicionada a que los referidos dividendos tributen al tipo de gravamen de, al menos, el 10% cuando sean objeto de distribución a los socios a través de la entidad K. Por último, el gravamen del 19% únicamente se devengará en sede de A, con arreglo a lo dispuesto en el art. 9.3 de la LSOCIMI, respecto de los dividendos o participaciones en beneficios que indirectamente correspondan a aquellos socios de K con participaciones superiores o iguales al 5% y cuya tributación resulte inferior al 10%.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 11/2009. Arts: 1, 2, 3, 6, 8, 9, DT.1ª