La cantidad percibida por rescate de contrato de seguro de vida se califica como rendimiento del capital mobiliario, cuantificado por la diferencia entre el capital percibido y las primas satisfechas. Si el contrato fue suscrito antes del 31 de diciembre de 1994, procede aplicar la reducción transitoria regulada en la Disposición Transitoria Cuarta de la Ley 35/2006: sobre la parte del rendimiento correspondiente a primas satisfechas con anterioridad a esa fecha y generado antes de 20 de enero de 2006, se reduce un 14,28 % por cada año (redondeado por exceso) entre el abono de la prima y el 31 de diciembre de 1994, mediante ponderación del rendimiento total conforme al cociente especificado en la norma.
Hechos
El consultante figura como asegurado en un contrato de seguro con efectos desde el 28 de febrero de 1994, cuyas contingencias cubiertas son la supervivencia y el fallecimiento. El contrato vence en febrero del año 2011, fecha prevista para percibir en forma de capital la totalidad de la prestación de supervivencia.
Cuestión planteada
Tributación aplicable a la cantidad que se perciba.
Contestación
En primer lugar hay que hacer referencia a la letra a) del artículo 25.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, que califica como rendimientos del capital mobiliario los siguientes:
“a) Rendimientos dinerarios o en especie procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el artículo 17.2.a) de esta Ley, deban tributar como rendimientos del trabajo.”
A continuación, y a efectos de determinar el rendimiento, señala lo siguiente:
“En particular, se aplicarán a estos rendimientos de capital mobiliario las siguientes reglas:
1º) Cuando se perciba un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas.
(…).”
Por tanto, el rendimiento en el caso planteado estaría constituido por la diferencia entre el capital percibido y las primas satisfechas.
Así mismo, hay que analizar si es posible aplicar al rendimiento computado de acuerdo con lo señalado anteriormente algún tipo de reducción como consecuencia de que la fecha de efecto del contrato de seguro en cuestión fue el 28 de febrero de 1994. En este sentido, si el contrato de seguro tuviera primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994 sería aplicable la Disposición transitoria cuarta de la Ley 35/2006, que regula el régimen transitorio de los contratos de seguros de vida generadores de incrementos o disminuciones de patrimonio con anterioridad a 1 de enero de 1999, de la siguiente forma:
“Cuando se perciba un capital diferido, a la parte del rendimiento neto total calculado de acuerdo con lo establecido en el artículo 25 de esta Ley correspondiente a primas satisfechas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, que se hubiera generado con anterioridad a 20 de enero de 2006, se reducirá en un 14,28 por 100 por cada año, redondeado por exceso, que medie entre el abono de la prima y el 31 de diciembre de 1994.
Para calcular el importe a reducir del rendimiento neto total se procederá de la siguiente forma:
1º Se determinará la parte del rendimiento neto total que corresponde a cada una de las primas satisfechas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994. Para determinar la parte del rendimiento total obtenido que corresponde a cada prima del contrato de seguro, se multiplicará dicho rendimiento total por el coeficiente de ponderación que resulte del siguiente cociente:
En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción.
En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el número de años transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepción.
2º Para cada una de las partes del rendimiento neto total que corresponde a cada una de las primas satisfechas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se determinará, a su vez, la parte de la misma que se ha generado con anterioridad a 20 de enero de 2006. Para determinar la parte de la misma que se ha generado con anterioridad a dicha fecha, se multiplicará la cuantía resultante de lo previsto en el número 1º anterior para cada prima satisfecha con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, por el coeficiente de ponderación que resulte del siguiente cociente:
En el numerador, el tiempo transcurrido entre el pago de la prima y el 20 de enero de 2006.
En el denominador, el tiempo transcurrido entre el pago de la prima y la fecha de cobro de la prestación.
3º Se determinará el importe a reducir del rendimiento neto total. A estos efectos, cada una de las partes del rendimiento neto calculadas con arreglo a lo dispuesto en el número 2º anterior se reducirán en un 14,28 por 100 por cada año transcurrido entre el pago de la correspondiente prima y el 31 de diciembre de 1994. Cuando hubiesen transcurrido más de seis años entre dichas fechas, el porcentaje a aplicar será el 100 por 100.”
De la documentación aportada se desprende que el consultante contrató el seguro con efectos 28 de febrero de 1994, fecha a partir de la cual comenzó a pagar las primas mensuales correspondientes de acuerdo con el cuadro de primas previsto en el contrato de seguro, cuya fecha de vencimiento está fijada para el 28 de febrero de 2011. Por tanto, para las primas satisfechas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, sería de aplicación lo previsto en la Disposición transitoria cuarta de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, siempre que se cumplan los requisitos previstos en ella.
Por otra parte, hay que tener en cuenta lo establecido en la Disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006, la cual señala que la Ley de Presupuestos Generales del Estado determinará el procedimiento y las condiciones para la percepción de compensaciones fiscales. En concreto, se prevé una compensación fiscal para los rendimientos de capital mobiliario obtenidos por contratos de seguros de vida e invalidez generadores de rendimiento de capital mobiliario percibidos en forma de capital, contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, en los siguientes términos:
“a) Los contribuyentes que perciban un capital diferido derivado de un contrato de seguro de vida o invalidez generador de rendimientos de capital mobiliario contratado con anterioridad a 20 de enero de 2006, en el supuesto de que la aplicación del régimen fiscal establecido en esta Ley para dichos rendimientos les resulte menos favorable que el regulado en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A estos efectos, se tendrán en cuenta solamente las primas satisfechas hasta el 19 de enero de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original del contrato satisfechas con posterioridad a dicha fecha.”
Teniendo en cuenta que el rendimiento que se obtenga deberá imputarse al período impositivo 2011, habrá que esperar al desarrollo que de dicha Disposición transitoria decimotercera haga la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2012, respecto al procedimiento y las condiciones para la percepción de compensaciones fiscales. A título informativo se señala que dicha compensación fiscal para este tipo de rendimientos del capital mobiliario obtenidos en el año 2010 viene recogida en la Disposición transitoria novena de la Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2011.
Así pues, de la documentación aportada por el consultante se desprende que, para las primas pagadas con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, se podrá aplicar conjuntamente tanto lo dispuesto en la Disposición transitoria cuarta como lo que se establece en la Disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006, en los términos en que se desarrolle por la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2012. En este sentido, el orden de aplicación es el siguiente: en primer lugar debe aplicarse la Disposición transitoria cuarta y a continuación la Disposición transitoria decimotercera y su desarrollo.
Y por lo que respecta a las primas pagadas con posterioridad al 31 de diciembre de 1994, será de aplicación lo previsto en la Disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006 y su desarrollo en la futura Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2012, si se cumplen los requisitos previstos en las mismas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 25-3-a, DT 4, DT 13