Las comisiones por mediación inmobiliaria, cuando se limitan a aproximar partes sin asumir riesgo y ventura, califican como rendimientos de actividades profesionales sujetos a retención del 15 % sobre ingresos íntegros (7 % durante los tres primeros años de actividad, previa comunicación al pagador). Las prestaciones de mediación constituyen servicios sujetos al IVA cuando se realizan por empresario o profesional a título oneroso en desarrollo de su actividad, sin aplicación de exención alguna.
Hechos
El consultante está intermediando, de forma ocasional y sin habitualidad, en la compraventa de un edificio. De llegar a buen fin la operación recibirá de la sociedad compradora una gratificación de cierta importancia. El consultante es trabajador por cuenta ajena, si bien la empresa para la que trabaja es totalmente ajena a esta operación.
Cuestión planteada
Calificación a efectos del IRPF de las rentas obtenidas y retención a la que están sujetas.
Tributación en el IVA.
Contestación
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS:
El artículo 95.2.b)2º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (B.O.E. de 31 de marzo) –en adelante RIRPF- incluye entre los rendimientos de actividades profesionales los obtenidos por los comisionistas, entendiendo por tales "los que se limitan a acercar o a aproximar a las partes interesadas para la celebración de un contrato”; añadiendo además en su segundo párrafo que “por el contrario, se entenderá que no se limitan a realizar operaciones propias de comisionistas cuando, además de la función descrita en el párrafo anterior, asuman el riesgo y ventura de tales operaciones mercantiles, en cuyo caso el rendimiento se comprenderá entre los correspondientes a las actividades empresariales”.
Conforme con esta configuración, el importe percibido por el consultante por su labor de mediación en la compraventa de un inmueble, sin asumir el riesgo y ventura de la operación, procede calificarlo como rendimiento de actividad profesional.
Por lo que se refiere al importe de la retención que se debe practicar sobre los mismos, el apartado 1 del artículo 95 del RIRPF establece que:
“Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.”
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO:
Primero.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen, señalando el artículo 5.Uno.a) de la misma Ley en relación con el 5.Dos que tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Segundo.- El artículo 11, apartado uno, de la Ley 37/1992 establece en su apartado uno lo siguiente:
“Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”
Por su parte, el mismo artículo 11, en su apartado dos, número 15º, dispone que tienen la consideración de prestaciones de servicios las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
Tercero.- El artículo 90, apartado uno de la citada Ley 37/1992 ,dispone que el Impuesto se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. Por su parte el artículo 91 no recoge ningún caso de aplicación del tipo reducido a la prestación de servicios de intermediación por la venta de un inmueble.
Cuarto.- En el escrito de consulta no se especifica dónde se encuentra situado el inmueble objeto de la intermediación, no obstante se procede a informar lo siguiente:
Los artículos 69 y 70 de la Ley 37/1992, establecen las reglas de localización de las prestaciones de servicios. Por lo tanto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios realizadas por el intermediario, estarán sujetas a dicho Impuesto solamente si conforme a dichas reglas, se localizan en el territorio de aplicación del Impuesto.
La regla general para la localización de las prestaciones de servicios, es la contenida en el artículo 69, apartado uno, de la Ley 37/1992, que dispone que las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando el prestador de los mismos tenga situada en dicho territorio la sede de su actividad económica, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 70 de esta Ley.
Por su parte, el artículo 70 de la Ley del Impuesto establece las reglas especiales de localización aplicables a determinados servicios. En particular, en su apartado uno, número 6º, establece que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
“a) 6º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie sean distintas de las prestaciones de servicios enunciadas en los artículos 72 y 73 de esta Ley, en los siguientes supuestos:
b) Los de mediación en las prestaciones de servicios a que se refiere el número 1º de este apartado, cuando las operaciones respecto a las que se intermedia se refieran a bienes inmuebles radicados en el territorio de aplicación del Impuesto.
c) Los de mediación en las prestaciones de servicios a que se refieren los números 4º, 5º y 8º de este apartado, en cuanto los servicios respecto de los que se produce la mediación tengan por destinatario a un empresario o profesional establecido en otro
Estado miembro o a una persona no establecida en la Comunidad, cuando el destinatario del servicio de mediación disponga en el territorio de aplicación del impuesto de la sede de su actividad económica, de un establecimiento permanente o, en su defecto, del lugar de su domicilio, siempre que los servicios de mediación tengan por destinatarios tales sede, establecimiento o domicilio.
Los demás, en los siguientes supuestos:
1º) Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se entienda efectuada en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por otro Estado miembro de la Comunidad.
2º) Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se deba entender efectuada en el territorio de otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por la Administración española.”
Los servicios a los que se refiere el escrito de la consulta son servicios de intermediación en la compraventa de un inmueble.
En consecuencia, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 70, uno, 6º, c) de la Ley 37/1992, los servicios de mediación en la compraventa de un inmueble se entenderán localizados en el territorio de aplicación del Impuesto cuando la operación respecto de la que se produce la mediación también se entienda realizada en el mismo territorio, salvo que el destinatario del servicio haya comunicado número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro de la Comunidad.
En relación con las entregas de bienes, los criterios de localización correspondientes a la entrega objeto de consulta se contienen en los apartados uno y dos.1º del artículo 68 de la Ley del Impuesto, que establecen lo siguiente:
"Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.
Dos. También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto:
3º. Las entregas de bienes inmuebles que radiquen en dicho territorio”.
Según lo dicho, la operación principal, esto es, la compraventa de los inmuebles se entiende realizada en el territorio de aplicación del Impuesto, ya que se encuentran situados en dicho territorio. Por consiguiente, el servicio de mediación que presta el intermediario deberá entenderse igualmente efectuado en dicho territorio, por lo que estará sujeto al tributo, salvo que el destinatario del servicio suministre un Número de Identificación Fiscal a efectos del IVA atribuido por otro Estado miembro. En todo caso si el destinatario del servicio de mediación es un consumidor final, como es lo más probable, el servicio se localiza en territorio de aplicación del Impuesto, siendo el prestador de dichos servicios, el intermediario, el sujeto pasivo del Impuesto.
Quinto.- En relación con las obligaciones del sujeto pasivo el artículo 164, apartado uno de la Ley 37/92, señala las obligaciones formales que deben cumplir los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
"Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad."
Sexto.- En consecuencia con lo anterior, este Centro Directivo le informa que la intermediación en la venta de inmuebles es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido tributando la misma al tipo impositivo del 16 por ciento, siempre y cuando la operación se encuentre localizada en el territorio de aplicación del impuesto según lo establecido en los apartados anteriores de esta contestación, estando obligado a cumplir los requisitos del artículo 164 de la Ley 37/1992.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, Art. 27; RIRPF RD 439/2007, Art. 95.