Las comisiones percibidas por el consultante en su actividad de intermediación (actuando por cuenta de clientes en la adquisición de productos desde China) constituyen prestaciones de servicios sujetas al IVA como empresario, siempre que se realicen en territorio español. Simultáneamente, la entrada de bienes procedentes de China genera una importación sujeta al IVA conforme al artículo 18 LIVA, siendo el consultante sujeto pasivo de esta operación de importación cuando actúe como ordenador de los factores de producción (gestión comercial, logística, intermediación) en la entrega final a sus clientes.
Hechos
El consultante se dedica a la intermediación en la venta de productos desde China que son importados directamente por sus clientes, si bien, el consultante asume también el servicio de garantía post venta de los productos cobrando una comisión por estos conceptos.
Cuestión planteada
Sujeción de la comisión al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
Por su parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno.a) de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
(…).”.
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
En consecuencia, el consultante tendrá la consideración de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto las prestaciones de servicios objeto de consulta realizadas en el ejercicio de su actividad empresarial cuando las mismas se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
2.- De la información contenida en el escrito de consulta se pone de manifiesto que el consultante actúa en nombre y por cuenta de los clientes y que los bienes son enviados y facturados directamente por los proveedores chinos a sus clientes.
Debe tenerse en cuenta que, la entrada de los productos desde China supondrá la realización de una importación de bienes de conformidad con lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley del Impuesto que delimita el concepto de importaciones de bienes, estableciendo en su apartado uno.1º que tendrá la consideración de tal:
“La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica.”.
Estas importaciones estarán sujetas al Impuesto según establece el artículo 17 de la Ley 37/1992 que define el hecho imponible importación, de la siguiente forma:
“Estarán sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición del importador.”.
En relación con el sujeto pasivo de estas importaciones, debe tenerse en cuenta que son realizadas por los clientes de la consultante que reciben la mercancía directamente desde China asumiendo la posición de importador como destinatarios de los productos según se describe en el texto de la consulta, y que serán sujetos pasivos de las mismas, a tenor de lo establecido en el artículo 86 del mismo texto legal dispone que:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto quienes realicen las importaciones.
Dos. Se considerarán importadores, siempre que se cumplan en cada caso los requisitos previstos en la legislación aduanera:
1.º Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o propietarios de los mismos o bien consignatarios que actúen en nombre propio en la importación de dichos bienes.
(…).”.
3.- Por otra parte, la comisión que el consultante percibe de sus clientes por su intermediación en la importación del bien, así como por el servicio accesorio de garantía post-venta de los productos importados por sus clientes, constituye la contraprestación de un servicio que puede calificarse como servicio de mediación en las condiciones señaladas en el escrito de consulta que se encontrará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se entienda realizado en el territorio de aplicación del Impuesto.
En este sentido, las prestaciones de servicios se entienden realizadas conforme a lo dispuesto en los artículos 69 y 70 de la Ley del Impuesto que recogen, respectivamente, las reglas generales y especiales de localización de servicios. El primero de dichos preceptos establece que:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…).”.
Por su parte, el artículo 70.Uno.6º de la Ley del Impuesto señala que:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(…)
6º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en esta Ley.”.
En consecuencia, los servicios objeto de consulta prestados por el consultante a sus clientes, que tengan la condición de empresario o profesional actuando como tal, se localizarán en el territorio de aplicación del Impuesto en los términos establecidos en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 y quedarán sujetos al mismo.
También estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios prestados a aquellos clientes que no tengan la condición de empresario o profesional actuando como tal, en la medida que se trata de servicios de mediación sobre importaciones de bienes que se entienden realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, en virtud de lo dispuesto en el referido artículo 70.Uno.6º de la Ley 37/1992.
La consultante deberá repercutir en factura el Impuesto correspondiente a sus servicios de mediación objeto de consulta, al tipo general del 21 por ciento cuando los mismos, conforme a los criterios anteriores, se entiendan realizados en el territorio de aplicación del Impuesto y queden sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 11-69-70.Uno.6º