La cláusula genérica de "todos los beneficios fiscales aplicables" contenida en la escritura de 30 de enero de 2003 resulta válida para acreditar la opción por el régimen especial de aportaciones no dinerarias (art. 96.1.b TRLIS), al recoger inequívocamente la voluntad de acogerse al mismo cuando no existen beneficios alternativos para la operación. La comunicación a Hacienda es obligación formal de subsiguiente cumplimiento, no requisito de aplicabilidad del régimen, por lo que su omisión no afecta a la validez de la opción ejercida en escritura pública ni requiere subsanación expresa ni desistimiento de comunicación previa.
Hechos
La entidad consultante (A) ha recibido una aportación de un negocio empresarial en funcionamiento, de sacrificio, despiece y venta de carne, de otra entidad B.En el acuerdo social de aportación no dineraria no se hizo constar la opción por la aplicación del régimen especial del capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004.La opción por el mencionado régimen tampoco constaba en la escritura pública correspondiente, de fecha 30 de enero de 2003, en la que sí se indicaba que "se acogen a todos los beneficios fiscales aplicables a la naturaleza de la operación formalizada".El 3 de abril de 2003 se otorga escritura complementaria de la anterior, subsanando determinados errores, sin mencionar expresamente nada sobre el régimen especial del capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004.El 28 de abril de 2003 se inscribe en el Registro la operación correspondiente y el 8 de julio de 2003 se comunica a la Administración tributaria la opción por la aplicación del mencionado régimen especial.
Cuestión planteada
1. Si la cláusula contenida en la escritura de 30 de enero de 2003 es válida para considerar cumplido el requisito previsto en el artículo 96.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004.2. En caso de respuesta negativa, si es posible la subsanación del incumplimiento en una escritura posterior.3. En caso de respuesta negativa, si es necesario que la entidad consultante desista expresamente de la comunicación realizada a la Administración tributaria.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el apartado 1 del artículo 96 del TRLIS establece que:
“1. La aplicación del régimen establecido en este capítulo requerirá que se opte por él de acuerdo con las siguientes reglas:
(….)
b) En las aportaciones no dinerarias la opción se ejercerá por la entidad adquirente y deberá constar en el correspondiente acuerdo social o, en su defecto, en la escritura pública en que se documente el oportuno acto o contrato.
(….)
En cualquier caso, la opción deberá comunicarse al Ministerio de Hacienda en la forma y plazos que reglamentariamente se determinen.”
En este sentido, el artículo 42.3 del Real Decreto 1777/1997, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en adelante RIS), indica que “la comunicación de la opción deberá efectuarse dentro del plazo de los tres meses siguientes a la fecha de inscripción de la escritura pública en que se documente la operación….”, y el artículo 44 establece el contenido de la mencionada comunicación.
De acuerdo con los preceptos transcritos, la aplicación del régimen especial depende de la voluntad del propio sujeto pasivo, es decir, el requisito de aplicabilidad del régimen exige la adopción del acuerdo correspondiente por los órganos sociales competentes o, en su defecto, a que figure la opción recogida en la escritura pública que documente la operación.
Por el contrario, la obligación consistente en comunicar al Ministerio de Hacienda dicha opción tiene como finalidad facilitar a la Administración el conocimiento de un acto privado de trascendencia fiscal. En consecuencia, esta comunicación se configura como una obligación formal de la entidad y no como una carga o requisito para la aplicación del régimen.
Por tanto, en el caso concreto que nos ocupa, la opción por la aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS debe figurar expresamente recogida en los acuerdos sociales o, en su defecto, en la escritura pública correspondiente a la operación realizada. La mención genérica referida a “todos los beneficios fiscales aplicables a la naturaleza de la operación formalizada” parece recoger la voluntad de la entidad de acogerse al régimen especial mencionado, puesto que no existen para esta operación otros beneficios fiscales diferentes a los establecidos en el capítulo VIII, considerándose un error meramente formal la ausencia de referencia explícita al régimen fiscal especial. Por lo que se puede considerar cumplido el requisito del ejercicio de la opción por el mencionado régimen especial con la referencia genérica contenida en la escritura.
No obstante, al efecto de explicitar la voluntad del consultante de aplicar el régimen especial, debe subsanarse la escritura para reconocer que los beneficios fiscales que se pretenden aplicar son los establecidos en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Referencia normativa
Real Decreto Legislativo 4/2004 Art. 96.1