Habiendo optado por imputación temporal conforme al art. 14.2.d) LIRPF, la ganancia patrimonial derivada de la venta a plazos debe imputarse proporcionalmente en cada período en que sea exigible el cobro, con independencia de su percepción efectiva. El plazo no cobrado en 2011 debe imputarse en ese ejercicio conforme a su vencimiento, aunque posteriormente se inicie reclamación judicial. Los impagos futuros podrían configurar pérdida patrimonial solo si se acredita la insolvencia del deudor mediante resolución judicial firme o procedimiento concursal, bajo el régimen de minoración de la ganancia ya imputada (no como deducción autónoma).
Hechos
El consultante vendió en 2007, mediante precio aplazado, unas parcelas. El pago se fijó en cinco plazos iguales con vencimiento el día 15 de junio de los años 2008, 2009, 2010, 2011 y 2012, habiendo optado por la imputación a plazos de la ganancia patrimonial.
Al haber ido incumpliendo el comprador el pago de los cuatro pagos ya vencidos, el consultante ha procedido judicialmente (juicios cambiarios) contra el comprador.
Cuestión planteada
Al haber optado, a efectos de la tributación en el IRPF de las ganancias patrimoniales obtenidas por la venta de las parcelas, se pregunta sobre la incidencia de la falta de cobro de los respectivos plazos.
Contestación
A la imputación temporal de las operaciones a plazos se refiere el artículo 14.2.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), estableciendo lo siguiente:
“En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y estos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión.
En ningún caso tendrán este tratamiento, para el transmitente, las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, la ganancia o pérdida patrimonial para el rentista se imputará al período impositivo en que se constituya la renta”.
Conforme con lo anterior, al haber optado el consultante por el criterio de imputación temporal de las operaciones a plazos, tendrá que imputar proporcionalmente la ganancia patrimonial obtenida por la venta de las parcelas a cada uno de los períodos impositivos en que sean exigibles los cobros, por lo que el cobro exigible en 2011 y no percibido deberá imputarse a dicho período impositivo, aunque se hayan iniciado los trámites para demandar judicialmente al deudor por la falta de pago de ese concreto plazo; imputación que habrá tenido que realizarse en los tres períodos impositivos anteriores (2008, 2009 y 2010) respecto a los pagos que vencían en cada uno de esos períodos. En este punto, procede señalar que de no haber optado por este criterio de imputación temporal el importe total de la ganancia patrimonial ya se habría imputado al período impositivo de su obtención: 2007.
Respecto a la futura incidencia que los impagos pudieran tener en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, desde la configuración legal (artículo 33.1 de la Ley del Impuesto) de las ganancias y pérdidas patrimoniales como “las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”, las cantidades adeudadas al consultante por el comprador no constituyen de forma automática una pérdida patrimonial, ni comportan una modificación del importe de la ganancia patrimonial obtenida por la venta de las parcelas, pues en principio aquellas cantidades se configuran como un derecho de crédito que el consultante tiene contra el comprador. Con este planteamiento, sólo cuando ese derecho de crédito resulte judicialmente incobrable —por declararlo así una resolución judicial— será cuando tenga sus efectos en la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, entendiéndose que es en ese momento cuando se produce una variación en el valor del patrimonio del contribuyente (pérdida patrimonial) por el importe no cobrado.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 33