La ganancia patrimonial por venta de inmueble se imputa en el período en que se otorgue escritura pública o se efectúe la puesta en posesión (teoría del título y el modo). No obstante, si la operación reúne los requisitos de venta a plazos —entrega de posesión coincidiendo con la escritura y período superior a un año hasta el último pago—, el contribuyente puede optar por imputar proporcionalmente la ganancia conforme se hagan exigibles los cobros, en lugar de en el momento de la transmisión.
Hechos
Los consultantes son propietarios de una determinada finca en la que el 50% proindiviso de la propiedad se adquirió hace más de veinte años y el resto fue adquirido en contrato de compraventa privado el 27 de diciembre de 2005.
En esa fecha, la situación urbanística de la finca, según aprobación inicial del Proyecto de Revisión y adaptación de las Normas Urbanísticas del Ayuntamiento donde la finca está situada, es la de suelo urbanizable delimitado de uso residencial, con un determinado porcentaje de edificabilidad.
El 29 de diciembre de 2005 los consultantes suscribieron un acuerdo de venta de la totalidad de la citada finca mediante un precontrato de compraventa con las siguientes estipulaciones:
-La escritura pública de compraventa debería realizarse en el plazo máximo de tres meses desde la fecha de suscripción del precontrato de compraventa.
-Antes de esa fecha los vendedores deberían cumplir con la obligación de inscribir en el Registro de la Propiedad el 50% proindiviso adquirido el 27 de diciembre de 2005, que únicamente se encuentra documentado en contrato privado.
-La entrega de la posesión de la finca se realizaría en el momento de otorgamiento de la escritura pública.
No obstante, el contrato queda sujeto a dos condiciones:
Que en la aprobación definitiva de las Normas Urbanísticas se mantengan los estándares de edificabilidad aprobados inicialmente.
Que, como la exclusiva intención de la parte compradora era adquirir la totalidad de un determinado Sector del proyecto inicial de las citadas Normas, si con la aprobación definitiva se incluyera superficie de terreno mayor de la contenida en el precontrato inicial, la parte vendedora se compromete a comprar a terceros los terrenos necesarios y venderlos a la parte compradora al mismo precio que el fijado en el precontrato inicial.
La forma de pago del precontrato es la siguiente:
-10% a la firma del precontrato de compraventa el 29-12-2005.
-15% en la fecha de otorgamiento de la escritura pública de compraventa.
-25% en la fecha de aprobación definitiva del Plan Parcial.
-25% en la fecha de aprobación definitiva del proyecto de reparcelación o documento
equivalente.
-25% en la fecha de aprobación definitiva del proyecto de urbanización.
Cuestión planteada
Periodo de devengo de la ganancia patrimonial derivada de la venta de la finca.
Si la operación se podría calificar como a plazos, en el caso de que desde la fecha de otorgamiento de la escritura pública de venta hasta la fecha del último pago transcurriera más de un año.
Contestación
De conformidad con la regla general de imputación temporal establecida en la letra c) del apartado 1 del artículo 14 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 10 de marzo) las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial. Tratándose de la venta de un inmueble, para determinar su fecha de transmisión debe tenerse en cuenta que el Derecho español, según el Tribunal Supremo y opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo, de tal manera que "la constancia de un contrato de compraventa en documento privado no transfiere por sí sola el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida" (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
Por tanto, en el supuesto planteado la ganancia patrimonial deberá imputarse, en principio, al período impositivo en que se otorgue la escritura pública o se efectúe la puesta en poder y posesión de la finca.
Ahora bien, junto a esta regla general, el citado artículo 14 recoge, en la letra d) del apartado 2, una regla especial de imputación temporal, en virtud de la cual en el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes, considerándose a estos efectos operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
En consecuencia, siempre que, tal y como se señala en el escrito de consulta, la entrega de la posesión de la finca se realice en el momento del otorgamiento de la escritura pública, y entre tal fecha y la fijada para el último pago transcurra un plazo superior a un año, la operación tendrá la consideración de a plazos o con precio aplazado, quedando a opción de los consultantes la imputación de la ganancia patrimonial obtenida en los términos señalados en la citada letra d) del apartado 2 del artículo 14 del texto refundido de la Ley del impuesto.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 14