Los cánones por derechos de autor abonados a residentes en Francia y Japón están sujetos a retención en España como rentas obtenidas en territorio español conforme al artículo 12.1.f.c' LIRPF. El tipo de retención se determina por los respectivos CDI: Japón limita la tributación en fuente al 10% (frente al 25% general de la LIRPF), mientras que Francia requiere consultar su artículo específico de cánones en el CDI de 1995. La obligación de retención e ingreso recae sobre el pagador residente español conforme al artículo 30 LIRPF, aplicando el tipo convencional en lugar del tipo interno.
Hechos
Entidad residente en España se dedica a la edición, distribución y venta de "cómics" en España. Para ello adquiere los correspondientes derechos de autor a entidades residentes en Francia y Japón.
Cuestión planteada
Tributación de dichas operaciones. En concreto, sometimiento a retención de los cánones abonados a Francia y Japón por derechos de autor.
Contestación
La normativa interna española se recoge en el artículo 12.1.f.c’ de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y Normas Tributarias (BOE de 10 de diciembre), según el cual se consideran rentas obtenidas en territorio español “los cánones o regalías satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en el mismo, o que se utilicen en territorio español”.
En principio, el tipo de gravamen sería el general del 25 por 100 recogido en el artículo 24 de la citada Ley 41/1998, pero es posible que este porcentaje se limite en aplicación del Convenio correspondiente.
Por otra parte, el pagador de estas rentas queda obligado a retener e ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar el tipo establecido en el Convenio que corresponda al importe bruto abonado, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 30 de la citada Ley 41/1998.
Los Convenios aplicables, en función del país de residencia de las entidades citadas, serán los siguientes:
- Convenio del Estado Español y el Japón para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y Protocolo anejo, firmado en Madrid a 13 de febrero de 1974 (BOE de 2 de diciembre de 1974).
- Convenio entre el Reino de España y la República Francesa a fin de evitar la doble imposición y de prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, firmado en Madrid el 10 de octubre de 1995 (BOE de 12 de junio de 1997).
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 12 del Convenio con Japón respecto a la tributación de los cánones, categoría en la que debe incluirse la cesión de uso de derechos de autor:
“1. Los cánones procedentes de un Estado contratante pagados a un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en este último Estado.
2. Sin embargo, estos cánones pueden someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan, y de acuerdo con la legislación de este Estado, pero el impuesto así exigido no puede exceder del 10 por 100 del importe bruto de los cánones. Las autoridades competentes de los Estados contratantes establecerán, de mutuo acuerdo, la forma de aplicar este límite.”
Es decir, se establece la tributación compartida, por una parte en el Estado del perceptor, en este caso Japón, y, por otra, en el Estado de la fuente, España, donde pueden ser gravados con el límite del 10 por 100, en lugar del 25 por 100 establecido con carácter general en la ya citada Ley 41/1998.
En cuanto al Convenio con Francia, la tributación se recoge en su correspondiente artículo 12 de la siguiente forma:
“1. Los cánones procedentes de un Estado contratante y pagados a un residente del otro Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en este último Estado.
2. a) No obstante lo dispuesto en la letra b), los cánones mencionados en el apartado 1 también pueden someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan y conforme a la legislación de ese Estado, pero si el perceptor de los cánones es el beneficiario efectivo, el impuesto así establecido no puede exceder del 5 por 100 del importe de los cánones.
b) Las remuneraciones de cualquier clase procedentes de un Estado contratante y pagadas a un residente del otro Estado contratante por el uso o la concesión de uso de un derecho de autor sobre una obra literaria o artística (con exclusión de las películas cinematográficas y de obras sonoras o visuales grabadas) sólo se someterán a imposición en ese otro Estado si el perceptor es el beneficiario efectivo.”
Es decir, en este caso también se establece la tributación compartida, limitada en el Estado de la fuente al 5 por 100, pero además se excluye de gravamen en este último Estado el supuesto en el que concurran las siguientes condiciones:
- Concesión de uso de un derecho de autor sobre una obra literaria o artística, con las excepciones indicadas, que no inciden en el caso comentado, y
- Que el perceptor sea el beneficiario efectivo.
En este supuesto, tal como se indica en el escrito recibido en este Centro Directivo, no existen dudas sobre el carácter de obra literaria o artística de los derechos de autor sobre los “cómics”.
Se trata entonces de determinar si los cánones se perciben por el beneficiario efectivo. Esta expresión excluye de la aplicación de los beneficios de este Convenio a los simples mediadores en las operaciones realizadas entre pagador y beneficiario de los cánones.
En consecuencia, dado que la empresa que percibe los cánones es siempre la propietaria de los derechos de autor, independientemente de que los genere o los adquiera a terceros, es el beneficiario efectivo de los mismos a estos efectos, tal como se expone en los comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE.
En conclusión, los cánones abonados a la entidad residente en Francia sólo estarán sometidos a tributación en aquel país, mientras que los abonados a la empresa residente en Japón estarán sometidos en España a una tributación máxima del 10 por 100 y sometidos a la retención correspondiente.
Lo que comunico a Vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Francia, art. 12, CDI Japón, art. 12, Ley 41/1998 art. 12-1