La transmisión de un local por parte de una sociedad mercantil promotora constituye operación sujeta a IVA al concurrir la cualidad de empresario (art. 5.1 LIVA). No obstante, si se trata de segunda o ulterior entrega de edificación tras su construcción, accede la exención del art. 20.1.22º LIVA, con exclusión de la misma cuando el adquirente destine el inmueble a su inmediata rehabilitación. La DGT confirma que el consultante puede renunciar a la exención mediante opción de gravamen, aplicable conforme al art. 20.2 LIVA, siendo dicha renuncia válida y vinculante para operaciones futuras de similares características.
Hechos
Sociedad anónima que se dedica a la actividad de promoción y construcción de edificaciones y a ejecuciones de obra tiene la intención de vender un local a través de una segunda o ulterior entrega del mismo a un empresario o profesional.
Cuestión planteada
Posibilidad de renunciar a la exención del Impuesto en la transmisión citada.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
El mismo artículo 4, en su apartado Dos señala: “Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.
Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”
El artículo 5. Uno de la misma Ley define el concepto de empresario o profesional a efectos del Impuesto considerando como tales a las sociedades mercantiles, en todo caso y a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes, así como quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier titulo, aunque sea ocasionalmente.
Por tanto, la sociedad consultante tiene la consideración de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que se trata de una sociedad mercantil que, además, se dedica a la promoción y construcción de inmuebles.
2.- Como hemos precisado anteriormente, al tener el transmitente del local el carácter de empresario o profesional, la transmisión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, el artículo 20 de la Ley 37/1992 regula las denominadas exenciones en operaciones interiores, disponiendo en su apartado Uno, número 22º, que estarán exentas de este Impuesto:
“Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
(…) La exención no se extiende: (...)
b) A las entregas de edificaciones para su inmediata rehabilitación por el adquirente, siempre que se cumplan los requisitos que reglamentariamente se establezcan.”
De lo anterior se desprende que las segundas y posteriores entregas de edificaciones están exentas, pero se han de realizar en el mismo estado en que se adquirieron, o habiendo realizado determinadas reformas o mejoras que no supongan rehabilitación; del escrito de consulta no se deduce que se haya incumplido dicha condición.
3.- Por otra parte, de conformidad con lo dispuesto en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, la exención prevista en el número 22º del apartado uno del mismo artículo puede ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de sus actividades empresariales o profesionales. A estos efectos, no se tomará en cuenta para calcular el referido porcentaje de deducción el importe de las subvenciones que deban integrarse en el denominador de la prorrata de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104, apartado dos, número 2º de la Ley del Impuesto.
El desarrollo reglamentario de dicho precepto está contenido en el artículo 8, apartado 1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31) que dispone que:
"1. La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20º, 21º y 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.
La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles."
4.-Visto lo expuesto en los párrafos precedentes, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:
1º) Que el sujeto sobre el que recae el derecho de renuncia a la exención, siempre que se cumplan los requisitos antes expuestos, es el transmitente de la edificación.
2º) Que los requisitos necesarios para que se pueda renunciar a la exención son que el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y que además tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
3º) El adquirente es, en este caso, un sujeto pasivo que realiza una actividad empresarial a efectos del Impuesto. Si, además, el porcentaje de deducción provisional que resulte procedente según cual sea el régimen de deducción que el adquirente deba aplicar en el año en que soporta las cuotas correspondientes a la adquisición del local permite la deducción íntegra de éstas, podrá la parte vendedora, cumplidos los requisitos formales descritos anteriormente, renunciar a la exención y en consecuencia tributar por tal operación, que quedaría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno y Dos, 5-Uno, 20-Uno-22º, 20-Dos- RD 1624/1992 art- 8-1-