La escisión parcial accede al régimen especial de fusiones (art. 97 LIS) solo si el patrimonio segregado constituye "rama de actividad", definida como conjunto de elementos patrimoniales capaz de funcionar autónomamente y determinar una explotación económica identificable. El arrendamiento de inmuebles forma rama de actividad cuando los activos transmitidos (inmuebles, contratos, personal, documentación comercial) permiten al adquirente continuar la explotación económica de forma independiente; la mera transmisión de edificios sin capacidad operativa autónoma no califica.
Hechos
La consultante es una entidad cuyo objeto social consiste en la fabricación y comercialización de bolsos de nylon, skay, lona, piel y en general de cualquier materia textil. Desde 1997 también se dedica al arrendamiento de inmuebles. La sociedad es propietaria de una nave industrial donde desarrolla su actividad, parte de la cual se encuentra arrendada, desde el citado año, a una entidad vinculada. En la medida en que a corto o medio plazo dicha actividad puede verse incrementada se plantea la posibilidad de realizar una escisión parcial de la actividad de arrendamiento, mediante la creación de una nueva sociedad cuyo objeto social fuese la explotación de bienes.
Cuestión planteada
Si la actividad de arrendamiento de inmuebles que desarrolla la consultante constituye rama de actividad y si a la operación de escisión descrita le es de aplicación el régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores regulado en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 97.2.1º b) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (B.O.E. de 28 de diciembre), en adelante LIS, tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:
“b) Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
Se desprende de lo anterior que, aunque la Ley de Sociedades Anónimas (que resulta aplicable al supuesto planteado por cuanto que el apartado 1 del artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, establece que la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada se regirá por lo establecido en las Secciones 2.ª y 3.ª del Capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables) ampare un concepto amplio de escisión parcial (en concreto, el artículo 253 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, sólo exige respecto al patrimonio social que se segrega que forme una unidad económica), el régimen fiscal especial de la LIS sólo se aplica a aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una "rama de actividad".
A tal efecto, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS, establece que:
"4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan".
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica, identificable tanto en sede de la entidad transmitente como en sede de la adquirente, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determinara la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, que se segrega y transmite a la entidad adquirente, de tal manera que ésta pudiera seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación a que se refiere la consulta podría, en principio, acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, siempre que se cumpla el resto de los requisitos que se establecen en el capítulo VIII del título VIII de la LIS. Sin embargo, a partir de los escasos datos aportados por la consultante no es posible determinar si se cumplen los requisitos apuntados.
Por otra parte, si el patrimonio segregado constituyera rama de actividad en los términos expuestos, a los efectos de la aplicación de dicho régimen fiscal a la operación planteada, debería tenerse en consideración lo establecido en el artículo 110.2 de la LIS, según el cual:
"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportaciones no dinerarias y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
Según manifiesta la consultante, a corto o medio plazo construirá o arrendará una nueva nave industrial, de mayor superficie que la actual, donde desarrollará su actividad. Una vez se haya trasladado su domicilio social y su actividad, se procederá a arrendar el resto de la nave industrial que ahora ocupa. Por consiguiente, el motivo para llevar a cabo la operación de escisión es el crecimiento futuro de la actividad de arrendamiento, motivo que, a priori, puede ser calificado como económicamente válido, a los efectos de disfrutar del Régimen especial contemplado en el Capítulo VIII del Titulo VIII de la LIS.
No obstante, es necesario hacer constar que la presente contestación se realiza únicamente en atención y de acuerdo con los hechos, circunstancias y datos expresados por el consultante en su escrito, teniendo efectos sólo respecto de ellos. La existencia de otras circunstancias, previas, simultáneas o posteriores a la escisión, que no hayan sido mencionadas en dicho escrito, pudieran tener influencia en la determinación del propósito principal de las operaciones proyectadas analizadas en su conjunto, de tal modo que su concurrencia podría alterar la opinión aquí expuesta.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art. 97 y 110