La prima de arrendamiento percibida al inicio del contrato debe imputarse como ingreso en IS aplicando el principio de devengo correlacionado con la prestación (cesión de uso), no en el momento del cobro. Aunque se reciba en uno o dos pagos al inicio, procede distribuirla temporalmente a lo largo del plazo de vigencia del contrato de arrendamiento, según un criterio financiero que refleje la corriente real de servicios, sin que sea vinculante la fecha de facturación o cobro.
Hechos
La entidad consultante se dedica al alquiler de bienes inmuebles. En noviembre de 2004 va a alquilar un local comercial a una sociedad anónima por un plazo inicial de 3 años prorrogable por sucesivos períodos anuales hasta un máximo de 20 años, siendo las prórrogas obligatorias para el arrendador y potestativas para el arrendatario. La renta inicial es de 19.000 euros al mes, habiéndose pactado, además de la renta, el cobro de un concepto extraordinario a cobrar una única vez al inicio del contrato (el cobro se va a hacer en dos plazos, el 15% en noviembre de 2004, fecha de firma del contrato, y el 85% en enero de 2005, emitiéndose las correspondientes facturas con el IVA al 16% en las respectivas fechas) denominado por las partes como "prima de arrendamiento", cuyo significado responde a una prima especial a cobrar por el arrendador de una vez y al inicio del contrato, por haber alquilado a esta sociedad anónima y no a otros inquilinos uno de los mejores locales comerciales de la ciudad.
Cuestión planteada
Se pregunta sobre la imputación temporal como ingreso en el Impuesto sobre Sociedades de la citada "prima de arrendamiento", y si es posible imputar en tres años al menos, que es el plazo inicial del contrato, y por partes iguales, atendiendo al principio contable de correlación de ingresos y gastos, al ser éste un ingreso extraordinario y único, pero imputable al plazo de arrendamiento (independientemente de las fechas de facturación y cobro mencionadas).
Contestación
El apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Por su parte, el apartado 1 del artículo 19 del TRLIS establece el devengo como criterio de imputación temporal de ingresos y gastos, señalando que "los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros”. Este criterio resulta coincidente con el establecido en la normativa mercantil y contable.
El concepto de la “prima de arrendamiento” que se define en el escrito de consulta es el de una cantidad que percibe la entidad consultante, propietaria del local comercial, al inicio del contrato, por haber alquilado dicho local, uno de los mejores de la ciudad, a la sociedad señalada y no a otros inquilinos.
Por tanto, en la medida en que esta prima de arrendamiento pueda considerarse parte de la retribución por una prestación, la cesión de uso del local, que se prolonga durante el plazo de duración del contrato, aunque su importe se perciba de una sola vez al inicio del arrendamiento (en dos pagos parciales en el plazo de dos meses), habrá que considerar, de acuerdo con el principio de correlación de ingresos y gastos, en relación con el principio del devengo, que su imputación a la base imponible ha de producirse, según un criterio financiero, en los diversos períodos impositivos durante los cuales se encuentre vigente el contrato de arrendamiento formalizado.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 10 y 19