La operación proyectada puede acogerse al régimen especial del artículo 108 LIS siempre que concurran los requisitos formales (entidad receptora residente o con establecimiento permanente en España, participación mínima del 5% en fondos propios post-aportación) y, de forma determinante, que la aportación no dineraria responda a motivos económicos válidos de reestructuración o racionalización empresarial, no siendo su objeto principal el fraude o evasión fiscal conforme al artículo 110.2 LIS. La aplicación del régimen especial depende de que se acredite la ausencia de propósito fiscal como finalidad principal de la operación.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la actividad editorial. Entre su activo figura el fondo editorial, que constituye el verdadero valor de la entidad y en el que colaboran importantes profesionales. La expansión comercial de la entidad requiere la existencia de una red y una organización de la que carece actualmente, por lo que se plantea la posibilidad de aportar el fondo editorial a otra entidad residente en territorio español, con su mismo objeto social. La entidad consultante recibiría a cambio acciones de la entidad beneficiaria en un porcentaje superior al 5 por 100 de su capital.
Cuestión planteada
Si la operación proyectada puede considerarse como una aportación no dineraria especial de las previstas en el artículo 108 de la Ley 43/1995.
Contestación
El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS) regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
Al respecto, el apartado 1 del artículo 108 de la LIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este Impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en el mismo por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este Impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por 100.
(….)”.
La aplicación del régimen especial exige que, una vez realizada la aportación, la entidad aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
En el caso consultado parecen cumplirse todos los requisitos mencionados en el artículo 108 de la LIS, por lo que la aportación podría acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.
No obstante, el artículo 110.2 de la LIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación descrita se efectúa par la expansión comercial de las obras propiedad de la entidad consultante, que requiere la implantación de una red y una organización de la que carece actualmente la misma, motivo que, a priori, permite que la operación pueda tener cabida en el régimen especial del capítulo VIII del título VIII, a los efectos del artículo 110.2 de la LIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
: Ley 43/1995 art. Art- 108