La operación de fusión entre las entidades A y B puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS (arts. 97 y ss.) siempre que: (i) se ejecute conforme al procedimiento mercantil del art. 233 LSA (absorción de una o más sociedades por otra ya existente, con transmisión en bloque del patrimonio y atribución de valores representativos del capital), (ii) cumpla con la limitación del 10% en compensación dineraria, y (iii) no concurra fraude o evasión fiscal ni ausencia de motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización u otros), siendo estos últimos requisitos examinables conforme al art. 110.2 LIS.
Hechos
Las entidades A y B se dedican a la actividad de promoción, gestión y ejecución de todo tipo de negocios inmobiliarios, incluida la urbanización, construcción, compraventa y arrendamiento.Se pretende realizar la fusión por absorción de la entidad B por parte de la entidad A, estableciendo la retroacción contable a 1 de enero de 2003.Se trata de dos entidades en que las participaciones pertenecen en su mayoría a la misma sociedad matriz. Con esta operación se pretende ahorrar costes de funcionamiento, mejorar la gestión del grupo, reforzamiento de la estructura financiera, búsqueda de racionalidad económica y simplificación de la gestión administrativa.
Cuestión planteada
Si la operación proyectada puede aplicarse el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995
Contestación
El artículo 97.1.a) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), define la fusión como la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone, en su apartado 1 que “la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada se regirán por lo establecido en las secciones 2ª y 3ª del capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables, entendiéndose efectuadas a socios y participaciones sociales sus referencias a accionistas y acciones.”
Así, el artículo 233.2 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión, indicando que “si la fusión hubiese de resultar de la absorción de una o más sociedades por otra sociedad anónima ya existente, ésta adquirirá en igual forma los patrimonios de las sociedades absorbidas, que se extinguirán, aumentando, en su caso, el capital social en la cuantía que proceda.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta de fusión de las entidades A y B se realiza en el ámbito mercantil al amparo del artículo 233 de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de fusión y, por tanto, podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la LIS en las condiciones y con los requisitos exigidos en el mismo.
Dentro del mencionado régimen, el artículo 110.2 de la LIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se afirma que la operación pretende ahorrar costes de funcionamiento, mejorar la gestión del grupo, reforzamiento de la estructura financiera, búsqueda de racionalidad económica y simplificación de la gestión administrativa. Estos motivos, a priori, se pueden reputar como económicamente válidos a los efectos del artículo 110.2 de la LIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
LEY 43/1995 Art. 97.1