La escisión se acomoda al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII TRLIS siempre que cumpla los requisitos mercantiles del artículo 252 TRLSA y los requisitos fiscales del artículo 83 TRLIS. En particular, al tratarse de una entidad escindida con único socio, se satisface automáticamente la regla de proporcionalidad del artículo 83.2.2º TRLIS, de forma que no es necesario acreditar que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad. La conclusión está supeditada al cumplimiento de los demás requisitos fiscales exigibles (exención de plusvalías, sujetos pasivos acogibles, atribución de valores en proporción a la participación previa cuando concurren múltiples adquirentes, compensación en dinero dentro del 10%).
Hechos
La entidad consultante, filial de una entidad A, se dedica a la actividad de promoción inmobiliaria. Actualmente cuenta con once promociones en curso, en distintas fases de ejecución. En su activo existen, asimismo, participaciones en otras dos sociedades, dedicadas igualmente a la construcción y promoción inmobiliaria.
La situación de crisis que afecta al sector inmobiliario no es ajena a la consultante, tanto por la paralización de las ventas como por las dificultades de las entidades financieras. No obstante, se ha llegado a un acuerdo con dos empresarios que consideran interesantes algunas de las promociones en desarrollo, en concreto 6 de las promociones en curso, del total de las 11 existentes en la actualidad. Así, ambos han expresado su interés y compromiso en convertirse en socios, si bien solo participando en 6 promociones, aportando solvencia y liquidez a futuro. Es más, existe un preacuerdo, de manera que si se les da participación en 6 de las promociones garantizarían la viabilidad económica de las 5 restantes mediante la concesión de préstamos a largo plazo, en las condiciones y plazos que los asesores de una y otra parte negociarán.
Para ello, se pretende realizar una escisión total de la entidad consultante, de manera que una entidad de nueva creación recibirá todos los activos y pasivos vinculados a cada una de las 6 promociones, mientras que una segunda entidad de nueva creación recibirá los demás elementos integrantes del activo y pasivo de la consultante. Una vez finalizado el proceso de escisión total, los nuevos socios se integrarán en la entidad titular de las 6 promociones a través de una ampliación de capital que suscribirán mediante aportación dineraria.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
A estos efectos, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Desde la perspectiva del Derecho Mercantil, los artículos 252 y siguientes, incluidos en la sección 3ª del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establecen, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII, siempre que cumpla los restantes requisitos exigidos por la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, en la medida en que la entidad escindida tiene un único socio (la entidad A) se cumple la regla de proporcionalidad exigida por la normativa fiscal para que la aplicación del régimen fiscal especial no requiera que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
En relación con la admisibilidad, a efectos de la aplicación del régimen especial, de los motivos económicos de la operación, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, la operación descrita se realiza con la finalidad de dar entrada a nuevos socios en una parte del negocio inmobiliario, a través de una ampliación de capital, de manera que éstos garanticen la viabilidad y solvencia económica de las promociones en curso, proporcionando asimismo liquidez y solvencia a futuro. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2