La exención del artículo 7 e) LIRPF es aplicable a indemnizaciones por despido colectivo (art. 51 ET) o por causas del art. 52.c) ET cuando derivan de motivos económicos, técnicos, organizativos, de producción o fuerza mayor, en la cuantía que no exceda los límites del despido improcedente (33 días/año hasta 24 mensualidades conforme art. 56.1 ET), con límite global de 180.000 euros. La reducción del 30% por irregularidad del art. 18.2 LIRPF no afecta esta exención: la parte exenta permanece fuera de la base imponible y la reducción solo incide sobre la renta integrada en la misma.
Hechos
La entidad consultante ha iniciado un procedimiento de despido colectivo para aquellos empleados con categoría de "encargado general" al amparo de lo dispuesto en el artículo 51 del Real Decreto Ley 2/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores. En virtud de dicho procedimiento se pretende llevar a cabo hasta el 31 de diciembre de 2018 la extinción forzosa de los contratos de trabajo de un número determinado de empleados de ese colectivo.
Como medida económica compensatoria se acuerda para dicho colectivo una indemnización abonada directamente por la entidad y no a través de una entidad aseguradora. Por un lado, para aquellos encargados generales que cumplan o tengan cumplidos 61 o más años de edad hasta el 31 de diciembre de 2018, la indemnización se calcula de acuerdo con los criterios establecidos en el acta final del periodo de consultas, mientras que para el resto de encargados generales la indemnización se fija en 45 días de salario por año de servicio para periodos anteriores a 12 de febrero de 2012, y 33 días de salario por año de servicio a partir de dicha fecha, estableciéndose un límite mínimo de doce mensualidades y un máximo de veinticuatro. Las indemnizaciones mencionadas se abonarán en el momento de la notificación del despido al empleado.
Cuestión planteada
Aplicación de la exención regulada en el artículo 7 e) de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de la reducción del 30% por irregularidad prevista en el artículo 18.2 de la misma Ley.
Contestación
El artículo 7 e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en su redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre), establece que estarán exentas:
“e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.
El importe de la indemnización exenta a que se refiere esta letra tendrá como límite la cantidad de 180.000 euros”
El párrafo segundo del mencionado artículo 7 e) de la LIRPF, establece en los despidos colectivos, realizados según el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, y en los producidos por las causas previstas en el artículo 52 c) de dicho Estatuto, como cuantía exenta, la parte de indemnización que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores para el despido improcedente.
En el caso de un despido improcedente, el artículo 56.1 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2015, de 23 de octubre, establece una indemnización de treinta y tres días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, hasta un máximo de veinticuatro mensualidades.
No obstante, en relación con las indemnizaciones por despido improcedente, la disposición transitoria undécima del citado texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores dispone que:
“1. La indemnización por despido prevista en el artículo 56.1 será de aplicación a los contratos suscritos a partir del 12 de febrero de 2012.
2. La indemnización por despido improcedente de los contratos formalizados con anterioridad al 12 de febrero de 2012 se calculará a razón de cuarenta y cinco días de salario por año de servicio por el tiempo de prestación de servicios anterior a dicha fecha, prorrateándose por meses los periodos de tiempo inferiores a un año, y a razón de treinta y tres días de salario por año de servicio por el tiempo de prestación de servicios posterior, prorrateándose igualmente por meses los periodos de tiempo inferiores a un año. El importe indemnizatorio resultante no podrá ser superior a setecientos veinte días de salario, salvo que del cálculo de la indemnización por el periodo anterior al 12 de febrero de 2012 resultase un número de días superior, en cuyo caso se aplicará este como importe indemnizatorio máximo, sin que dicho importe pueda ser superior a cuarenta y dos mensualidades, en ningún caso.
3. A efectos de indemnización por extinción por causas objetivas, los contratos de fomento de la contratación indefinida celebrados con anterioridad al 12 de febrero de 2012 continuarán rigiéndose por la normativa a cuyo amparo se concertaron.
En caso de despido disciplinario, la indemnización por despido improcedente se calculará conforme a lo dispuesto en el apartado 2.”.
En consecuencia, la indemnización obtenida por los trabajadores por la extinción de su relación laboral en el marco del despido colectivo efectuado, estará exenta del Impuesto con el límite del menor de:
- la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores para el despido improcedente (33 días por año de servicio con un máximo de veinticuatro mensualidades, según la nueva redacción del artículo 56.1 del Estatuto de los Trabajadores, aplicable a los contratos suscritos a partir de 12 de febrero de 2012, y, para contratos formalizados con anterioridad a 12 de febrero de 2012, los límites previstos en la citada disposición transitoria undécima del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores).
- la cantidad de 180.000 euros.
Si la indemnización satisfecha excede de la cuantía que resultaría de aplicar los criterios anteriores, el exceso estará sujeto y no exento, calificándose como rendimiento del trabajo.
En cuanto a la aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF sobre los excesos indemnizatorios no exentos de tributación, el citado precepto, en su redacción dada por la citada Ley 26/2014, con entrada en vigor el día 1 de enero de 2015, dispone lo siguiente:
“2. El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.
Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador. En caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. Estos rendimientos no se tendrán en cuenta a efectos de lo establecido en el párrafo siguiente.
No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado.
La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
Sin perjuicio del límite previsto en el párrafo anterior, en el caso de rendimientos del trabajo cuya cuantía esté comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros y deriven de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2 e) de esta Ley, o de ambas, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción no podrá superar el importe que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros.
Cuando la cuantía de tales rendimientos fuera igual o superior a 1.000.000 de euros, la cuantía de los rendimientos sobre la que se aplicará la reducción del 30 por ciento será cero.
A estos efectos, la cuantía total del rendimiento del trabajo a computar vendrá determinada por la suma aritmética de los rendimientos del trabajo anteriormente indicados procedentes de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia del período impositivo al que se impute cada rendimiento.”.
De acuerdo con este artículo, cuando la indemnización se perciba como en el caso planteado en forma de capital, al exceso indemnizatorio sobre el límite exento le resultará de aplicación la reducción del 30 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF cuando el período de tiempo trabajado para la empresa sea superior a dos años. La cuantía del rendimiento íntegro sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. Asimismo, en caso de resultar aplicable, se deberá tener en cuenta el límite que se establece para el supuesto de extinción de relaciones laborales o mercantiles en las que el importe de los rendimientos del trabajo derivados de la extinción supere los 700.000 euros.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 7 e) y 18.