Las comunidades de bienes no son sujetos pasivos del IRPF sino agrupaciones transparentes que atribuyen rentas a los comuneros manteniendo su naturaleza económica (art. 10.1 LIRPF). Los rendimientos de actividades económicas desarrolladas por la comunidad constituyen rendimientos de actividades económicas en manos de cada comunero, sometiéndose a retención conforme al art. 90.2 LIRPF cuando se satisfagan o abonen tales rentas a la entidad, siempre que: (i) la actividad se ejerza efectivamente por la comunidad con asunción común del riesgo empresarial, (ii) las normas reguladoras de la actividad específica permitan su ejercicio por la comunidad, y (iii) se cumplan las condiciones de sujeción a retención previstas en la normativa del IRPF.
Hechos
La consultante forma parte de una comunidad de bienes que está dada de alta en el grupo 834 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas y tiene en plantilla a un trabajador
Cuestión planteada
Sometimiento a retención de los rendimientos obtenidos en el ejercicio de su actividad.
Contestación
Las comunidades de bienes no constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 10.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10). A su vez, el artículo 89 del mismo texto refundido añade que las rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan, para cada uno de los comuneros.
Lo anterior supone que en el supuesto de una comunidad de bienes que desarrolle una actividad económica los rendimientos atribuidos mantendrán ese mismo carácter de rendimientos de actividades económicas.
Ahora bien, para lo que hasta aquí expuesto resulte operativo es necesario que la actividad económica se desarrolle como tal por la comunidad, es decir: que la ordenación por cuenta propia de medios de producción y (o) de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios -elementos definitorios de una actividad económica- corresponda a la comunidad. Con ello se quiere decir que todos los comuneros deben asumir el riesgo del ejercicio empresarial, esto es, que los efectos jurídicos y económicos de la actividad recaigan sobre todos ellos.
Este desarrollo de la actividad por la comunidad de bienes procede acotarlo con otra matización: la aplicación del régimen de atribución de rentas exige que en el supuesto de existencia de normas específicas que regulen el ejercicio de determinada actividad, tales normas permitan su ejercicio por la entidad.
Cumpliéndose lo hasta aquí expuesto, el asunto se concreta en dilucidar sobre el sometimiento a retención de los rendimientos que obtenga la entidad consultante en el ejercicio de su actividad.
El artículo 10.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto establece que “las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2.ª del título VII de esta Ley”.
Por su parte, el artículo 90.2 del mismo texto refundido (incluido en la referida sección 2ª del título VII) dispone que “estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta, con arreglo a las normas de este Impuesto, las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en régimen de atribución de rentas, con independencia de que todos o alguno de sus miembros sea contribuyente por este Impuesto, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades o contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Dicha retención o ingreso a cuenta se deducirá en la imposición personal del socio, heredero, comunero o partícipe, en la misma proporción en que se atribuyan las rentas”.
Por la actividad desarrollada por la entidad, esta se encuentra dada de alta en el grupo 834 de la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, grupo que bajo la denominación “servicios relativos a la propiedad inmobiliaria y a la propiedad industrial” incluye la siguiente nota:
"Este grupo comprende a intermediarios en la compra, venta o arrendamiento de terrenos, así como en la compra, venta, construcción o arrendamiento de inmuebles o partes de inmuebles, no asumiendo riesgos propios y operando por cuenta de terceros. Se clasifican aquí, entre otros, los servicios relativos a la propiedad inmobiliaria, incluyendo la tasación de inmuebles, a la propiedad industrial, las agencias de arrendamiento de fincas, los servicios relacionados con los administradores de fincas, etc. Siempre que no deban clasificarse en la Sección 2ª de estas Tarifas”.
Teniendo en cuenta esta configuración de la actividad, la sujeción a retención o ingreso a cuenta con arreglo a las normas del IRPF nos lleva al artículo 93.2.b) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el RD 1775/2004, de 30 de julio (BOE del día 4 de agosto), donde se establece lo siguiente:
“A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior (retenciones sobre rendimientos de actividades profesionales), se considerarán comprendidos entre los rendimientos de actividades profesionales:
a) (...)
b) En particular, tendrán la consideración de rendimientos profesionales los obtenidos por:
1.º (...)
2.º Los comisionistas. Se entenderá que son comisionistas los que se limitan a acercar o a aproximar a las partes interesadas para la celebración de un contrato.
Por el contrario, se entenderá que no se limitan a realizar operaciones propias de comisionistas cuando, además de la función descrita en el párrafo anterior, asuman el riesgo y ventura de tales operaciones mercantiles, en cuyo caso el rendimiento se comprenderá entre los correspondientes a las actividades empresariales.
3.º (...)”.
Conforme con lo expuesto, los rendimientos que se satisfagan por un obligado a retener o ingresar a cuenta (según lo dispuesto en el artículo 74 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas) a la comunidad de bienes por el ejercicio por esta de su actividad (comisionista, a efectos de este Impuesto) estarán sometidos a retención o ingreso a cuenta en los términos del artículo 93.1 del mismo Reglamento:
“Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
El tipo de retención será del 7 por ciento en el caso de rendimientos satisfechos a:
a) Representantes garantizados de «Tabacalera, Sociedad Anónima».
b) Recaudadores municipales.
c) Agentes de seguros y corredores de seguros que utilicen los servicios de subagentes o colaboradores mercantiles.
d) Delegados comerciales de la entidad pública empresarial Loterías y Apuestas del Estado.
Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 69.4 de la Ley del Impuesto”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 93