La exención por reinversión en vivienda habitual (art. 41 RIRPF) se calcula sobre el importe neto de la transmisión, minorado exclusivamente por el principal del préstamo pendiente de amortizar en el momento de la venta. Los fondos destinados al pago de la primera y segunda hipoteca se consideran reinvertidos a estos efectos, siempre que el importe total resultante se dedique a la adquisición de nueva vivienda habitual en el plazo de dos años, y el contribuyente declare tal intención si la reinversión se ejecuta en período diferente al de la enajenación.
Hechos
El consultante adquirió su vivienda habitual en el año 2000 y prevé venderla en enero de 2010. En marzo de 2008 adquirió otra vivienda a la que trasladará su residencia habitual a partir del momento en que venda la primera vivienda. Para la adquisición de la que va a ser su vivienda habitual solicitó por una parte una primera hipoteca, que supone una parte del importe de compra de dicha vivienda, y otra segunda hipoteca que supone el resto del importe de compra. Para la obtención de este segundo préstamo hipotecario necesitó el aval de un familiar, en concreto la vivienda del familiar.
Cuestión planteada
Teniendo en cuenta que tiene hasta 31-12-2010 para efectuar la venta de su vivienda habitual (vivienda adquirida en el año 2000), ¿se considera reinversión del importe obtenido en dicha venta tanto aquél destinado a saldar la primera hipoteca como la segunda?.
Contestación
La exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
(…).
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento”.
Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. Para calificar de habitual a la vivienda, conforme regula el artículo 41.1 del RIRPF, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del mismo, que, entre otros, dispone:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual desde su adquisición, “…debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
Para calificar la vivienda transmitida como habitual, se debe tener en cuenta lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 54 del RIRPF, que establece:
“4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.
Por su parte, la disposición transitoria novena del RIRPF, añadida por el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre, sobre las medidas urgentes a adoptar en materia económica, fiscal, de empleo y de acceso a la vivienda (BOE de 2 de diciembre), con aplicación a partir de 1-1-08, ha establecido que:
“En aquellos casos en los que se adquiriera una nueva vivienda previamente a la transmisión de su vivienda habitual y dicha adquisición hubiera tenido lugar durante los ejercicios 2006, 2007 ó 2008, el plazo de dos años a que se refiere el último párrafo del apartado 2 del artículo 41 de este Reglamento para la transmisión de la vivienda habitual se ampliará hasta el día 31 de diciembre de 2010.
En los casos anteriores, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando se cumpla lo establecido en el apartado 4 del artículo 54 de este Reglamento, así como cuando la vivienda que se transmite hubiese dejado de tener la consideración de vivienda habitual por haber trasladado su residencia habitual a la nueva vivienda en cualquier momento posterior a la adquisición de ésta última”.
De acuerdo con el artículo 41 del RIRPF, un contribuyente tendrá derecho a la exención por reinversión del importe obtenido en la transmisión de su vivienda habitual siempre que dicho importe, total o parcialmente (exención parcial), lo destine a adquirir una nueva vivienda habitual dentro de los dos años anteriores o posteriores a la referida transmisión.
Por otro lado, sobre la forma de financiar la adquisición de la vivienda, la norma no establece ningún tipo de restricción en cuanto a su procedencia y condiciones para su concesión, pudiendo consistir en financiación ajena y recaer su garantía sobre otra vivienda distinta.
En el presente caso, habiendo adquirido, en marzo de 2008, con anterioridad a la transmisión de su vivienda habitual, la que va a constituir su futura vivienda habitual, el consultante dispondrá hasta 31-12-2010 para efectuar la venta de la que manifiesta es su vivienda habitual (la adquirida en el año 2000). De conformidad con lo dispuesto en el artículo 41.2 del RIRPF, desde la fecha de dicha transmisión dispondrá de 2 años para efectuar la reinversión del importe obtenido. La exención por reinversión se podrá aplicar en función de la cuantía que, del importe total obtenido por dicha venta (y no sólo de la ganancia patrimonial generada), invierta, dentro de los dos años posteriores a la citada venta, en satisfacer el precio de adquisición de la nueva vivienda habitual que se encuentre pendiente de pago en ese momento (en la fecha de venta de la precedente habitual), incluyendo la financiación ajena (pendiente) empleada en su adquisición, con independencia de las garantías constituidas para obtener dicha financiación ajena.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 38; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 41, 54 y DTª 9.