Las prestaciones de servicios de parques infantiles de recreo y juegos en espacios públicos tributarán al tipo reducido del 7 % (no al 16 %), tanto cuando se realicen bajo contratación con entidades públicas como cuando se presten directamente al usuario final mediante precio. Para rectificar cuotas repercutidas incorrectamente al tipo superior, dentro del plazo de cuatro años desde el devengo, el sujeto pasivo puede optar por solicitar devolución de ingresos indebidos o regularizar en futuras autoliquidaciones, obligándose a reintegrar al destinatario el exceso repercutido.
Hechos
Entidad mercantil dedicada a prestar servicios de parques infantiles de recreo y juegos en espacios públicos, mediante contratación directa con entidades públicas, para ferias de los respectivos municipios, para las que aporta personal y aparatos, cobrando a aquellas y no a los usuarios finales.
En algunas ocasiones presta el servicio directamente a usuarios finales de las atracciones.
Cuestión planteada
- Tipo impositivo aplicable.
- Procedimiento en caso de controversias con los entes públicos en cuanto a la repercusión del Impuesto.
- Procedimiento a seguir para la rectificación de las cuotas repercutidas en caso de que hubiese aplicado el tipo del 16 por ciento y procediera aplicar el tipo del 7 por ciento.
Contestación
1.- De acuerdo con lo previsto en el artículo 91, apartado uno.2, número 7º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), tributarán por dicho tributo al tipo impositivo reducido del 7 por ciento las prestaciones de servicios relativas a la entrada a atracciones de feria.
En relación con el citado precepto, la Resolución de 4 de marzo de 1993 de este Centro Directivo ha aclarado que el tipo reducido establecido en el artículo indicado corresponde no sólo a la propia entrada al lugar (parque de atracciones) en el que se desarrollan los espectáculos o se prestan los servicios, sino también a los servicios propios de dichos lugares o recintos.
Por tanto, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento los servicios de utilización de parques infantiles de recreo y juegos en espacios públicos efectuados por la entidad consultante para las entidades públicas con quienes contrata su realización, así como cuando los preste al usuario final mediante precio.
2.- El artículo 89, apartado Uno de la Ley 37/1992, dispone que los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de dicha Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubieran transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
Por su parte, el apartado Cinco, párrafo tercero, del citado artículo 89 dispone que cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:
a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.
b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.
Por consiguiente, en el supuesto objeto de consulta, la rectificación de las cuotas inicialmente repercutidas por la entidad consultante al tipo del 16 por ciento deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las mismas, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a las operaciones objeto de rectificación.
En cuanto al procedimiento para llevar a cabo la rectificación de las cuotas inicialmente repercutidas cuando, como sucede en el supuesto planteado en el escrito de consulta, la citada rectificación implique una disminución de las referidas cuotas iniciales, el sujeto pasivo (entidad consultante) podrá optar por cualquiera de los dos procedimientos regulados en las letras a) y b) anteriores.
3.- El artículo 89, apartado cuatro, de la Ley 37/1992, establece que la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.
A tal efecto, el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, según la redacción dada por el artículo segundo.dos del Real Decreto 87/2005, de 31 de enero (Boletín Oficial del Estado del 1 de febrero), declara:
“1. Deberá expedirse una factura o documento sustitutivo rectificativo en los casos en que la factura o documento sustitutivo original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7.
2. Igualmente, será obligatoria la expedición de una factura o, en su caso, documento sustitutivo rectificativo en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto, dan lugar a la modificación de la base imponible.
No obstante, cuando la modificación de la base imponible sea consecuencia de la devolución de mercancías o de envases y embalajes que se realicen con ocasión de un posterior suministro que tenga el mismo destinatario y por la operación en la que se entregaron se hubiese expedido factura o documento sustitutivo, no será necesaria la expedición de una factura o documento sustitutivo rectificativo, sino que se podrá practicar la rectificación en la factura o documento sustitutivo que se expida por dicho suministro, restando el importe de las mercancías o de los envases y embalajes devueltos del importe de dicha operación posterior. La rectificación se podrá realizar de este modo siempre que el tipo impositivo aplicable a todas las operaciones sea el mismo, con independencia de que su resultado sea positivo o negativo.
3. La expedición de la factura o documento sustitutivo rectificativos deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirlos tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto.
4. La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura o documento sustitutivo en el que se hagan constar los datos identificativos de la factura o documento sustitutivo rectificado. Se podrá efectuar la rectificación de varias facturas o documentos sustitutivos en un único documento de rectificación, siempre que se identifiquen todas las facturas o documentos sustitutivos rectificados. No obstante, cuando la modificación de la base imponible tenga su origen en la concesión de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones, así como en los demás casos en que así se autorice por el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, no será necesaria la identificación de las facturas o documentos sustitutivos rectificados, bastando la determinación del periodo al que se refieran.
5. La factura o documento sustitutivo rectificativo deberá cumplir los requisitos que se establecen, respectivamente, por los artículos 6 ó 7. Asimismo, se hará constar en el documento su condición de documento rectificativo y la descripción de la causa que motiva la rectificación.
Cuando lo que se expida sea una factura rectificativa, los datos a los que se refiere el artículo 6.1.f), g) y h) expresarán la rectificación efectuada. En particular, los datos que se regulan en los párrafos f) y h) del citado artículo 6.1 se podrán consignar, bien indicando directamente el importe de la rectificación, con independencia de su signo, bien tal y como queden tras la rectificación efectuada, señalando igualmente en este caso el importe de dicha rectificación.
Cuando lo que se expida sea un documento sustitutivo rectificativo, los datos a los que se refiere el artículo 7.1.c) y d) expresarán la rectificación efectuada, bien indicando directamente el importe de la rectificación, bien tal y como quedan tras la rectificación efectuada, señalando igualmente en este caso el importe de dicha rectificación.
En caso de que el documento rectificativo se expida como consecuencia de la rectificación de la repercusión del impuesto y esta obligue a la presentación de una declaración-liquidación extemporánea o se pueda sustanciar a través de la presentación de una solicitud de devolución de ingresos indebidos, en él deberá indicarse el período o periodos de declaración-liquidación en el curso del cual se realizaron las operaciones.
6. Únicamente tendrán la consideración de facturas rectificativas las que se expidan por alguna de las causas previstas en los apartados 1 y 2. En particular, las facturas que se expidan en sustitución de documentos sustitutivos expedidos con anterioridad no tendrán la condición de rectificativas, siempre que los documentos sustitutivos expedidos en su día cumpliesen los requisitos establecidos en el artículo 7”.
Por su parte, la disposición transitoria segunda del citado Real Decreto 87/2005 establece que lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo primero y en el artículo segundo de dicho real decreto será aplicable a los documentos expedidos a partir del 1 de enero de 2004 y a su anotación registral.
4.- Por último, el artículo 88, apartado seis de la Ley 37/1992 determina que “las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusión del Impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones en la vía económico-administrativa”.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 89 y 91-uno-2-7º