Las obras de mejora en vivienda en construcción realizadas por el promotor tributarán al tipo reducido del 7 % (art. 91.1.7º LIVA) cuando se incorporen al precio inicial de venta, siempre que la vivienda no haya sido puesta a disposición del adquirente. Si el constructor factura directamente las mejoras al adquirente (no al promotor), no concurren los requisitos del art. 91.1.3º LIVA —contrato directamente formalizado entre promotor y contratista—, resultando aplicable el tipo general del 16 %.
Hechos
El consultante ha adquirido un apartamento nuevo a una promotora-constructora. A petición del consultante se han realizado unas obras de mejora cuando el apartamento estaba en fase de construcción.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a las obras de mejora realizadas en la vivienda en construcción.
Contestación
1. El artículo 90, apartado Uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), preceptúa que el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
De conformidad con lo establecido en el artículo 91, apartado Uno.1.7º de la Ley 3771992, se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas de los edificios o parte de los mismos aptos para su utilización como viviendas.
Si la operación objeto de consulta consiste en mejoras, a realizar por el promotor en una vivienda pendiente de entregar a su adquirente, sobre las condiciones inicialmente pactadas, se deberá considerar como un mayor importe del precio de venta de la vivienda acordado en el contrato inicial de compraventa.
Siendo esto así, tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento la operación objeto de consulta consistente en la realización de obras de mejora efectuadas por el promotor en una vivienda en fase de construcción, siempre que la misma no haya sido todavía puesta a disposición del adquirente.
2. No obstante, si las obras de mejora objeto de consulta, son efectuadas por el constructor para el adquirente de la vivienda y facturadas por aquél directamente a este último (no al promotor), no resultaría aplicable lo dispuesto en el artículo 91, apartado Uno, número 3 de la Ley citada, que dispone que se aplicará el tipo del 7 por ciento a las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido del 7 por ciento procederá cuando dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
Por lo tanto, si no se cumplen los requisitos previstos en el artículo anteriormente transcrito para aplicar el tipo impositivo del 7 por ciento, dichas obras de mejora tributarán al tipo impositivo del 16 por ciento.
3. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90-uno, 91-uno-3- 91-Uno-1-7º,