La indemnización por daños materiales en vivienda derivada de responsabilidad patrimonial de Administración Pública no goza de la exención del artículo 7.q) LIRPF (reservada a daños personales), sino que se califica como ganancia o pérdida patrimonial conforme al artículo 37.1.g) LIRPF: diferencia entre cantidad percibida y parte proporcional del valor de adquisición del elemento dañado, computándose ganancia solo si la indemnización supera ese coste, en cuyo caso el exceso tributa como incremento patrimonial.
Hechos
Por sentencia judicial se reconoce a los consultantes el derecho a percibir una indemnización por los daños sufridos en una vivienda de su propiedad como consecuencia de las voladuras efectuadas para la construcción del Puerto exterior de Ferrol.
Cuestión planteada
Tributación en el IRPF de la indemnización.
Contestación
El artículo 7.q) la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), declara rentas exentas “las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones públicas por daños personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos, cuando vengan establecidas de acuerdo con los procedimientos previstos en el Real Decreto 429/1993, de 26 de marzo, por el que se regula el Reglamento de los procedimientos de las Administraciones públicas en materia de responsabilidad patrimonial”.
Si bien en el presente caso la indemnización se corresponde con un expediente de responsabilidad patrimonial de las Administraciones Públicas, su delimitación a los daños materiales sufridos en la vivienda excluye la posible aplicación de la exención anterior, al no tratarse de daños personales.
Descartada la exención, la calificación que procede otorgar a la indemnización debe realizarse desde el concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales, que —tal como establece el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto— lo constituyen “las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos”.
En principio, por tanto, la indemnización comportaría una alteración en la composición del patrimonio del consultante al incorporarse un derecho de crédito (el reconocimiento de la indemnización) o dinero (la propia indemnización) a ese patrimonio. Ahora bien, al provenir esa indemnización de una pérdida en un elemento patrimonial (pues en eso consisten los daños sufridos en la vivienda de los consultantes por las voladuras realizadas para la ejecución del Puerto exterior de Ferrol) su valoración se efectuará conforme con la norma específica incluida en el artículo 37.1,g) de la Ley del Impuesto, donde se establece que cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda “de indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales, se computará como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Cuando la indemnización no fuese en metálico, se computará la diferencia entre el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente”.
Conforme con lo expuesto y, en particular, teniendo en cuenta la última frase del precepto anterior (sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente), sólo existirá una ganancia patrimonial si la indemnización excediese del coste de reparación.
Por lo que respecta a la incidencia de los gastos producidos para lograr la indemnización (honorarios de letrado, procurador y peritos, según se indica en el escrito de consulta), la propia delimitación del artículo 37.1.g) no permite su integración a efectos de determinar el importe de la ganancia o pérdida patrimonial.
En cuanto a los intereses legales que —a favor de los consultantes— establece la sentencia (desde la fecha de la interposición de la reclamación administrativa hasta la fecha de la notificación de la sentencia), cabe señalar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria.
Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento, circunstancia que concurre en el presente caso. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario.
En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, han de tributar como ganancia patrimonial, tributación que procede en este supuesto y que es independiente de la correspondiente a la propia indemnización por daños.
A todo lo expuesto hay que añadir que, tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, nos llevan a concluir que los intereses procesales procederá integrarlos (cualquiera que sea el período que abarquen) en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 37