El artículo 8 del CDI Hispano-Italiano confina la imposición sobre beneficios de explotación de buques en tráfico internacional a la sede de dirección efectiva. Para una empresa operadora de cruceros, las rentas derivadas del transporte de pasajeros, alojamiento y manutención a bordo quedan cubiertas por esta disposición (actividad principal y directamente vinculada). El alojamiento terrestre en tránsito escapa al régimen convencional al carecer de vinculación directa con la navegación internacional, quedando sujeto a tributación ordinaria en España conforme a la sede de dirección efectiva real de la sucursal.
Hechos
La consultante es una empresa dedicada al transporte marítimo de pasajeros, estando especializada en la organización y comercialización de cruceros marítimos de recreo con escalas internacionales; tiene su residencia fiscal en Italia y su sede de dirección efectiva en Génova (Italia). En el momento de plantear la consulta está considerando la posibilidad de constituir una sucursal en España al objeto de comercializar a través de ella cruceros turísticos en España.
Las prestaciones que podrían estar incluidas en el "paquete turístico" que va a comercializar la consultante en Italia a través de su sucursal en España son las siguientes:
a) Servicio de transporte marítimo internacional de pasajeros.
b) Servicio de alojamiento a los pasajeros a bordo del buque.
c) Servicio de manutención a los pasajeros a bordo del buque.
d) Alojamiento a pasajeros en tránsito (esto es, facilitar una noche de hotel a aquellos pasajeros en tránsito).
e) Servicio de transporte terrestre que comunica el puerto de la ciudad de salida o llegada del crucero con el aeropuerto más cercano.
f) Billetes aéreos para el transporte de los pasajeros al puerto de origen y desde el puerto de destino.
Cuestión planteada
Aplicación del artículo 8 del Convenio para evitar la Doble Imposición entre Italia y España a las rentas obtenidas por la sucursal en España.
Contestación
Dado que la consultante es residente en Italia, la presente consulta se contesta de acuerdo con lo establecido en el Convenio entre España e Italia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y para prevenir la evasión fiscal, hecho en Roma el 8 de septiembre de 1977. (“Boletín Oficial del Estado” de 22 de diciembre de 1980.)
El artículo 8 del Convenio Hispano-Italiano establece que los beneficios procedentes de la explotación de buques o aeronaves en tráfico internacional sólo pueden someterse a imposición en el Estado contratante en el que esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.
De acuerdo con los comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE, en su nueva redacción publicada en julio de 2005, el ámbito objetivo de este artículo incluye las siguientes rentas:
a) las obtenidas por una empresa por el transporte de pasajeros en barcos dedicados a la navegación internacional;
b) las derivadas de actividades directamente vinculadas a la actividad principal y;
c) cualquier otra derivada de una actividad que sin tener una vinculación directa con la principal tenga carácter accesorio a dicha actividad.
Son actividades directamente vinculadas a la actividad principal las que se realizan fundamentalmente en conexión con el transporte de pasajeros en barcos que se dedican a la navegación internacional. Las actividades accesorias son actividades no necesarias para el desarrollo de la actividad de navegación internacional pero cuya aportación a dicha actividad resulta mínima y están tan vinculadas a la navegación internacional que no deben considerarse como una fuente distinta de renta de la empresa.
La entidad consultante se dedica a la organización y comercialización de cruceros marítimos con escalas internacionales; por lo tanto, debe analizarse si las prestaciones de servicios que podría realizar la consultante en España quedan dentro del ámbito del artículo 8 del Convenio Hispano-Italiano.
a) Servicio de transporte marítimo internacional de pasajeros.
Esta es la actividad principal de la consultante y está incluida expresamente dentro del ámbito del artículo 8 del Convenio Hispano-Italiano.
b) Servicio de alojamiento a los pasajeros a bordo del buque.
Se trata de una actividad directamente vinculada con la actividad principal.
c) Servicio de manutención a los pasajeros a bordo del buque.
Se trata de una actividad directamente vinculada con la actividad principal.
d) Alojamiento a pasajeros en tránsito (esto es, facilitar una noche de hotel a aquellos pasajeros en tránsito).
Esta actividad no resulta necesaria para el desarrollo la navegación internacional pero está vinculada con la actividad principal desarrollada por la consultante; siempre que su aportación a esta actividad resulte tan mínima que no deba considerarse como una fuente de renta distinta de la renta de la empresa podrá calificarse como una actividad accesoria, en la medida que esté incluida en el precio.
e) Servicio de transporte terrestre que comunica el puerto de la ciudad de salida o llegada del crucero con el aeropuerto más cercano.
Esta actividad no resulta necesaria para el desarrollo la navegación internacional pero está vinculada con la actividad principal desarrollada por la consultante; siempre que su aportación a esta actividad resulte tan mínima que no deba considerarse como una fuente de renta distinta de la renta de la empresa podrá calificarse como una actividad accesoria, en la medida que esté incluida en el precio.
f) Billetes aéreos para el transporte de los pasajeros al puerto de origen y desde el puerto de destino.
En el caso de que la consultante organice directamente los vuelos chárter para trasladar a los viajeros al puerto de origen y desde el puerto de destino se podrá considerar esta actividad como directamente vinculada con la principal; en caso contrario, sólo quedará dentro del ámbito del artículo 8 del Convenio en la medida que dicha actividad pueda considerarse accesoria, en los términos arriba señalados.
En consecuencia, las rentas que obtenga la consultante, residente en Italia, a través de su sucursal en España, derivados de la explotación de buques destinados a la realización de cruceros de carácter internacional, se someterán a imposición sólo en Italia, siempre que la consultante tenga su sede de dirección efectiva en dicho Estado y realice las actividades previstas en el artículo 8 del Convenio Hispano-Italiano, en los términos señalados en esta consulta.
Sin embargo, las rentas que no se deriven de la explotación de los buques en tráfico internacional, en los términos señalados en esta consulta, tributarán de acuerdo con lo previsto en el artículo 7 del mencionado Convenio, es decir, se podrán someter a gravamen en España en la medida en que puedan atribuirse a un establecimiento permanente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes para la Administración tributaria, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Art. 8 del CDI Hispano-Italian, TRLIRNR RDLeg 5/2004