El consultante, nacional español residente en EAU, no cumple los requisitos del art. 4.1 del Convenio hispano-emiratense (que exige nacionalidad emiratí) para ser considerado residente convencional en EAU, por lo que el Convenio no resulta de aplicación. A efectos españoles, su residencia fiscal se determina conforme al art. 9 LIRPF (permanencia, centro de intereses vitales, etc.), siendo el certificado emiratí un elemento probatorio pero no determinante; descartada la aplicación del Convenio, las ganancias patrimoniales por venta de acciones españolas estarían sujetas a tributación en España como contribuyente no residente, salvo que acredite fehacientemente pérdida de residencia fiscal española conforme a los criterios legales.
Hechos
El consultante, residente fiscal en los Emiratos Árabes Unidos, va a proceder a la venta de unas acciones de una sociedad española a una sociedad no residente en España.
Cuestión planteada
Si un certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades de los Emiratos Árabes Unidos permite acceder a la aplicación del Convenio hispano-emiratense y si la ganancia de capital estaría sujeta a tributación en España.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas por el consultante, residente fiscal en los Emiratos Árabes Unidos, sobre el régimen de tributación de la ganancia de capital que podría ponerse de manifiesto con ocasión de la venta de unas acciones de una sociedad española a una sociedad no residente en España, a continuación se da contestación a cada una de las distintas preguntas formuladas.
Si resulta de aplicación el Convenio para evitar la doble imposición entre España y Emiratos Árabes Unidos.
Conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado 1, del Convenio entre el Reino de España y los Emiratos Árabes Unidos para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Abu Dhabi el 5 de marzo de 2006, publicado en el Boletín Oficial del Estado de 23 de enero de 2007 (en adelante, el Convenio):
“1. A los efectos de este Convenio, la expresión «residente de un Estado contratante» significa:
en el caso del Reino de España […]
en el caso de los Emiratos Árabes Unidos, las personas físicas domiciliadas en los Emiratos Árabes Unidos y que sean nacionales de los Emiratos Árabes Unidos, así como las sociedades constituidas en los Emiratos Árabes Unidos que tengan allí su sede de dirección efectiva.”.
Por tanto, para que una persona física pueda ser considerada residente en Emiratos Árabes Unidos (en adelante, E.A.U.), a efectos del Convenio, se requiere que se encuentre domiciliada en dichos Emiratos y que sea nacional de los mismos.
En la consulta planteada se indica que el consultante es nacional español, por lo que en la medida en que no cumpla los requisitos anteriormente expuestos, no podrá ser considerado residente en EAU a efectos del Convenio.
Si el certificado de residencia fiscal que se adjunta es válido para la administración española a los efectos de acreditar la residencia en Dubái y de considerarle residente fiscal en Dubái.
De acuerdo con lo establecido en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante LIRPF), el artículo 8.1 establece:
“1. Son contribuyentes por este impuesto:
Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.
Las personas físicas que tuviesen su residencia habitual en el extranjero por alguna de las circunstancias previstas en el artículo 10 de esta Ley.”
Para analizar si el consultante tiene su residencia habitual en territorio español debemos atender a lo establecido en el artículo 9.1 de la LIRPF:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”
Según el mencionado precepto, una persona física será considerada residente fiscal en España, en un determinado período impositivo, en la medida en que concurra alguno de los criterios anteriormente expuestos, es decir, sobre la base de:
- la permanencia más de 183 días, durante el año natural, en territorio español, computándose, a tal efecto, las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
- que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Asimismo, la LIRPF establece una presunción, que admite prueba en contrario, de que el contribuyente tiene su residencia fiscal en España cuando, de conformidad con los criterios anteriores, resida habitualmente en España su cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.
En la medida en que concurra cualquiera de los requisitos anteriormente expuestos, el consultante será considerado contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y tributará por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF.
En la consulta planteada no se hace referencia alguna al núcleo principal o la base de las actividades o intereses económicos del consultante ni de situación familiar alguna, por lo que a efectos de dar contestación únicamente se tendrá en consideración el criterio de permanencia anteriormente citado, sin perjuicio de que dichas circunstancias también deberán ser tenidas en cuenta por el consultante.
Por lo que se refiere al criterio de permanencia en territorio español durante más de 183 días durante el año natural, como se ha indicado anteriormente, incluye las ausencias esporádicas salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país.
La referida residencia fiscal en otro país puede acreditarse mediante la aportación de un certificado de residencia fiscal del país en cuestión, permitiendo ello desvirtuar la presunción consistente en que el abandono temporal del territorio español no es más que una ausencia esporádica.
En el presente supuesto se esgrime que se ha obtenido dicho certificado, por lo que se podrá considerar al consultante residente fiscal en EAU, sin que la Administración tributaria pueda exigir que se pruebe la permanencia en éstos durante 183 días en el año natural, puesto que los Emiratos Árabes Unidos dejó de tener la consideración de paraíso fiscal en la medida en que se aplica un Convenio que contiene cláusula de intercambio de información.
Por todo ello, el certificado de residencia fiscal permitiría considerar al consultante residente fiscal en los EAU, si bien, no a los efectos de que le resulte de aplicación del Convenio para evitar la doble imposición.
Si resulta de aplicación el artículo 13 del Convenio hispano-emiratense.
En la medida en que el convenio no le resulta de aplicación al consultante, no es posible aplicar el artículo 13 del mismo.
Régimen de tributación de la venta de las acciones.
En la medida en que el consultante resulte residente fiscal en EAU y no resulta de aplicación el Convenio, deberá tributar por la ganancia derivada de la venta de acciones de una sociedad española por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes.
Así, el artículo 13.1.i del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, (TRLIRNR, en adelante), establece:
“Artículo 13.1. Se consideran obtenidas en territorio español las siguientes:
(…)
Ganancias patrimoniales:
1º. Cuando se deriven de valores emitidos por personas o entidades residentes en territorio español.
2º. (…)”.
De acuerdo con lo anterior, la ganancia patrimonial derivada de la venta de acciones emitidas por una sociedad española estará sujeta a tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes.
Si resulta necesario realizar alguna declaración en España por la referida venta de acciones.
Por lo que se refiere al régimen de declaración aplicable, el artículo 28 del TRLIRNR establece:
“Artículo 28.1 Los contribuyentes que obtengan rentas en territorio español sin mediación de establecimiento permanente estarán obligados a presentar declaración, determinando e ingresando la deuda tributaria correspondiente, por este impuesto en la forma, lugar y plazos que se establezcan.”.
Por su parte, el artículo 7.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado mediante Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, indica:
“1. Los contribuyentes que obtengan rentas sujetas al Impuesto sin mediación de establecimiento permanente estarán obligados a presentar declaración determinando e ingresando la deuda tributaria correspondiente.”.
Por su parte, la Orden HAP/2487/2014, de 29 de diciembre (por la que se modifica la Orden EHA/3316/2010, de 17 de diciembre, por la que se aprueban los modelos de autoliquidación 210, 211 y 213 del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, que deben utilizarse para declarar las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente, la retención practicada en la adquisición de bienes inmuebles a no residentes sin establecimiento permanente y el gravamen especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes, y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación y otras normas referentes a la tributación de no residentes, y otras normas tributarias), establece en su artículo 5 lo siguiente:
“Artículo 5. Plazo de presentación de las autoliquidaciones del Impuesto por las rentas obtenidas en España sin mediación de establecimiento permanente.
El plazo de presentación y, en su caso, de ingreso, en función del tipo de renta declarada, será:
a) Rentas derivadas de transmisiones de bienes inmuebles: Conforme establece el artículo 14.4 del Reglamento del impuesto, las autoliquidaciones de rentas derivadas de transmisiones de bienes inmuebles se presentarán, con independencia del resultado de la autoliquidación, en el plazo de tres meses una vez transcurrido el plazo de un mes desde la fecha de la transmisión del bien inmueble.
b) Rentas imputadas de los bienes inmuebles situados en territorio español a que se refiere el artículo 24.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo: el plazo de presentación e ingreso será el año natural siguiente a la fecha de devengo.
c) Resto de rentas:
1.º Autoliquidaciones con resultado a ingresar: el plazo de presentación e ingreso será los veinte primeros días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero, en relación con las rentas cuya fecha de devengo esté comprendida en el trimestre natural anterior.”.
Por lo tanto, en atención a todo lo anterior, el contribuyente por este impuesto deberá proceder a la presentación de declaración e ingreso de la deuda tributaria correspondiente en el plazo de los primeros veinte días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero, en función del trimestre natural en que tenga lugar la transmisión de las acciones.
Si el hecho de que la transmisión se realice a una sociedad residente o no en España tiene alguna trascendencia tributaria.
Este hecho no tiene trascendencia tributaria en el presente supuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Emiratos Árabes Unidos-España
Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes