La escisión parcial financiera planteada puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del TRLIS si concurren los requisitos del artículo 83.2.1º.c): segregación de participación mayoritaria en HR a sociedad de nueva creación (N), permanencia en la escindida de participación mayoritaria en NC, y —condición determinante no confirmada en la consulta— atribución proporcional de las participaciones de N a los socios originales según sus respectivas participaciones sociales.
Hechos
La sociedad consultante es la matriz de un grupo dedicado a la promoción inmobiliaria y a la construcción. Está participada por un matrimonio y sus dos hijos.
En particular, la entidad consultante desarrolla la actividad de promoción a través de la sociedad HR, en la que participa mayoritariamente. Por su parte, HR desarrolla la actividad de promoción inmobiliaria, bien directa bien indirectamente, a través de su participación en otras entidades. A su vez, la actividad de construcción es desarrollada indirectamente por la entidad consultante a través de la entidad NC, en la que participa mayoritariamente. En los últimos años dicha entidad ha compaginado la actividad de construcción con la actividad de promoción inmobiliaria. No obstante, en la actualidad la sociedad NC se encuentra en concurso de acreedores y dentro de la reestructuración previa a alcanzar un convenio se está deshaciendo de su inversión en promoción inmobiliaria.
Al margen de lo anterior, la entidad consultante participa, con participaciones minoritarias, en diversas entidades.
En la actualidad, se está planteando llevar a cabo una escisión parcial financiera mediante la cual se segregará y transmitirá la participación mayoritaria en la sociedad HR a una sociedad de nueva creación. Dicha operación se llevaría a cabo con la finalidad de separar el negocio de promoción inmobiliaria de la actividad de construcción, evitando, así, el efecto comercial pernicioso que supone formar parte de un grupo consolidable en el que la empresa más importante está en concurso de acreedores.
Cuestión planteada
Se plantea si a la operación de escisión parcial financiera planteada le resultaría de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido, al menos, por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad.
En el supuesto concreto planteado parecen cumplirse tales circunstancias dado que la participación que se segrega y transmite a una sociedad de nueva creación (N) es una participación mayoritaria en la sociedad HR, permaneciendo en sede de la sociedad escindida, al menos, otra participación mayoritaria en la sociedad NC, por lo que la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre y cuando la atribución de las participaciones de la nueva sociedad N se atribuyan de manera proporcional a los socios de la sociedad consultante, en proporción a sus respectivas participaciones, cuestión sobre la cual no se pronuncia el escrito de consulta. Dichas circunstancias son cuestiones de hecho que deberán ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá a los órganos competentes de la Administración Tributaria.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada tiene como finalidad con la finalidad de separar el negocio de promoción inmobiliaria de la actividad de construcción, evitando, así, el efecto comercial pernicioso que supone formar parte de un grupo consolidable en el que la empresa más importante está en concurso de acreedores. Dichos motivos pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2 y 96-2