Las entregas de mercancía entre dos actividades del mismo titular constituyen operaciones sujetas al IVA con el carácter de entregas de bienes, requiriendo facturación. La calificación como comerciante minorista (régimen especial de recargo de equivalencia) depende del cumplimiento concurrente de dos requisitos: no transformación de productos y que el 80% de entregas se dirijan a consumidores finales o entidades públicas. Las entregas intersectoriales del mismo sujeto pasivo no quedan excluidas del régimen general de IVA por el mero hecho de la identidad del titular, siendo necesario evaluar si cada operación reúne las características de entrega sujeta y si el operador mantiene la condición de comerciante minorista para todas ellas.
Hechos
El consultante está dado de alta en los epígrafes 614.1 "Comercio al por mayor de productos farmacéuticos y medicamentos" y en el 652.1 "Comercio al por menor de productos farmacéuticos y medicamentos" -oficina de farmacia-, del Impuesto sobre Actividades Económicas. Ambas actividades se desarrollan en locales independientes, produciéndose entregas de mercancías entre ellas.
Cuestión planteada
Si las entregas de mercancía entre las dos actividades del mismo titular tienen la consideración de entregas de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, si debe expedirse factura por ellas.
Contestación
1.- El artículo 148, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que “el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente”.
Por su parte, el artículo 149, de la citada Ley declara que:
“Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:
1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.
No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.
2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.
El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.
b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista”.
Según Resolución vinculante de 12-11-1986 (Boletín oficial del Estado de 11-12-1986), de este Centro Directivo: “ a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no podrán los comerciantes tener simultáneamente la condición de minorista y mayorista, no estando sujetas al citado tributo las meras transferencias o cambios de afectación de bienes de los locales destinados a la venta a otros comerciantes o fabricantes a los locales destinados a la venta a consumidores finales”.
2.- En consecuencia, este Centro Directivo le informa lo siguiente:
1º.- A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido los comerciantes no podrán tener simultáneamente la condición de comerciantes minoristas y comerciantes mayoristas, aunque comercialicen bienes de naturaleza diferente o en establecimientos distintos.
Los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido que reúnan los requisitos exigidos en el artículo 149 de la Ley 37/1992, anteriormente citado, serán considerados, a efectos del citado Impuesto, como comerciantes minoristas por la totalidad de su actividad comercial, con independencia del número de establecimientos desde los que la realicen y de las características de los mismos. Por el contrario, los sujetos pasivos que reuniesen los mencionados requisitos no tendrán, a efectos de dicho tributo, la condición de comerciantes minoristas por ninguna de las actividades comerciales por ellos realizadas.
A los efectos de lo previsto en el párrafo anterior, se entenderá por comercial la actividad consistente en entregar bienes muebles o semovientes en el mismo estado en que fueron adquiridos, sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura por el sujeto transmitente o por terceras personas por encargo del mismo.
2º.- No están sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido ni, en consecuencia, al recargo de equivalencia, los envíos de bienes o cambios de afectación de los mismos de establecimientos dedicados a la venta al por mayor a establecimientos pertenecientes al mismo sujeto pasivo dedicados a la venta al detall o por menor.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 148-149