La operación puede acogerse al régimen especial de fusión del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que concurran dos condiciones acumulativas: (i) cumplimiento de los requisitos formales de fusión por absorción conforme a los artículos 235 y 250 del TRLSA (transmisión del conjunto patrimonial de la absorbida al momento de su disolución sin liquidación a entidad titular del 100% de su capital); (ii) acreditación de existencia de motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) distintos de la obtención de ventaja fiscal, conforme al art. 96.2 TRLIS. La ausencia de sustancia económica real determina la aplicación del régimen general del artículo 15 TRLIS.
Hechos
La entidad consultante A, entidad holding, participa en la totalidad del capital de las entidades B y C. La primera de éstas se dedica a servicios financieros y contables y la segunda al comercio de obras de arte.
Por su parte, la entidad B a su vez, participa al 100% en el capital de D, dedicada al arrendamiento de inmuebles, y de E, que ostenta una galería de arte.
Las sociedades C y E no han logrado desarrollar sus proyectos, por lo que se plantea la posibilidad de realizar una fusión impropia, mediante la absorción por la entidad A de las entidades B y C, de tal manera que se obtenga una estructura que se adapte mejor a la realidad actual ya que el grupo va a realizar como actividades el arrendamiento de inmuebles (en la entidad D) mientras que E pasará a desarrollar actividades en el sector audiovisual y de edición de libros.
Con esta operación se pretende centralizar la planificación y la toma de decisiones en la entidad A, así como los servicios de dirección, financieros y de administración a sus filiales, conseguir una menor complejidad administrativa y una gestión más coordinada y profesionalizada al no duplicarse estructuras, obtener una mayor liquidez global y de solvencia, mejorar la capacidad comercial y mejorar la imagen del grupo frente a terceros, posibilitando un mayor poder de negociación frente a terceros.
Cuestión planteada
Si la operación planteada puede aplicarse el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, en relación con el artículo 235 del mismo texto legal, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada.
En la medida en que la operación de planteada cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada (artículos 235 y 250 del TRLSA), esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Además, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de centralizar la planificación y la toma de decisiones en la entidad A, así como los servicios de dirección, financieros y de administración a sus filiales, conseguir una menor complejidad administrativa y una gestión más coordinada y profesionalizada al no duplicarse estructuras, obtener una mayor liquidez global y de solvencia, mejorar la capacidad comercial y mejorar la imagen del grupo frente a terceros, posibilitando un mayor poder de negociación frente a terceros. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004 art. 83.1