La operación de escisión parcial podría acogerse al régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS si concurren los requisitos mínimos exigidos en la normativa mercantil: segregación de participaciones mayoritarias en entidades (conforme al art. 76.2.1º c) LIS) y permanencia en la entidad escindida de participaciones mayoritarias en otras entidades o una rama de actividad. La simple transmisión de participaciones mayoritarias sin estos requisitos de permanencia descarta la calificación como escisión fiscal; la operación podría recaracterizarse como aportación de activos o cambio de domicilio según su estructura final.
Hechos
La sociedad consultante está participada aproximadamente al 99,5% por una persona física PF1, a su vez, la entidad consultante es titular, entre otras, de la sociedad A (en concreto participa en el 99,99% en esta sociedad).
La sociedad consultante es una sociedad Holding, dominante del grupo de consolidación fiscal, cuya actividad principal consiste en la gestión y administración de las participaciones mayoritarias de las que es titular en distintas sociedades operativas.
La sociedad X es una sociedad titular, directa e indirecta, de participaciones en distintas sociedades nacionales e internacionales de distintas actividades empresariales. Asimismo, esta sociedad es titular de forma directa de un número significativo de bienes inmuebles en arrendamiento, para cuya actividad dispone de la correspondiente organización de medios materiales y humanos.
La sociedad A, es una entidad dependiente del grupo de consolidación del que la sociedad consultante es la entidad dominante, cuya actividad consiste en la gestión de un patrimonio mobiliario compuesto por acciones de entidades cotizadas representativas de un porcentaje de su capital social inferior al 5% pero con un coste de adquisición superior a 20 millones de euros.
La sociedad consultante es titular de forma directa e indirecta, de participaciones mayoritarias en distintas sociedades nacionales e internacionales de distintas actividades empresariales. Algunas de dichas sociedades son, a su vez, sociedades dependientes del grupo de consolidación fiscal del que la sociedad consultante es la sociedad dominante.
Se plantea la realización de una operación de reestructuración consistente en una escisión financiera de la sociedad consultante mediante la segregación de la titularidad de las participaciones en la sociedad A en favor de la sociedad X (alternativa 1) o bien de una entidad de nueva constitución NEWCO (alternativa 2), atribuyendo las participaciones sociales recibidas a los socios de la entidad consultante en su misma proporción.
En la sociedad consultante se mantendrán el resto de participaciones mayoritarias en distintas compañías operativas dedicadas a distintos sectores de actividad, junto con los correspondientes medios materiales y personales asociados a su gestión.
Alternativa 1:
La sociedad X se subrogaría en la posición fiscal de la sociedad dominante escinda consultante y formaría un nuevo grupo de consolidación fiscal desde el momento inicial.
La operación permitiría al socio persona física compensar la diferencia que pudiera existir entre los distintos bloques a efectos del cumplimiento de las legítimas.
Alternativa 2:
La entidad NEWCO se subrogaría en la posición fiscal de la sociedad dominante escindida consultante, y formaría un nuevo grupo de consolidación fiscal desde el momento inicial.
La nueva sociedad NEWCO permitiría al socio persona física compensar, mediante legado o herencia, la diferencia que pudiera existir entre los distintos bloques.
El accionista mayoritario no tiene por el momento tomada la decisión sobre qué alternativa es la más conveniente puesto que deben tenerse en cuenta potenciales cambios en la valoración de otros activos y/o el número de legitimarios.
En la medida en que ambas alternativas persiguen los mismos objetivos, solucionan el problema descrito anteriormente, y no dan lugar a ningún beneficio fiscal, se presenta consulta sobre ambas, de forma que se confirme que no existen impedimentos fiscales, independientemente de la alternativa que finalmente se elija.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Facilitar la ordenada sucesión en los negocios a la siguiente generación garantizando su continuidad empresarial evitando que por eventuales conflictos familiares futuros se perjudique la viabilidad de las distintas empresas.
-Evitar conflictos entre los distintos herederos, pues ello podría afectar, por un lado, a las relaciones dentro del grupo familiar, y por otro, a la estabilidad económica del grupo empresarial en general.
-Facilitar el relevo generacional de forma que el Socio tenga libertad para legar distintas sociedades a sus herederos sin tener que dar entrada a todos en el accionariado de la sociedad consultante o X y evitar discrepancias en la administración y gestión de las actividades.
Cuestión planteada
Si la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1ºc) de la LIS considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de éstas, y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
A tales efectos, con arreglo a lo establecido en el apartado 4 del mismo artículo 76 de la LIS, se entenderá por rama de actividad “el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”.
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión financiera planteada podría acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS.
La entidad consultante plantea la segregación de las participaciones mayoritarias de la entidad A (el 99,99%) en favor de la entidad X o bien en favor de una entidad de nueva creación NEWCO, manteniendo los socios de la consultante participaciones en cada una de las beneficiarias con la misma proporción que tienen en aquella.
La entidad consultante mantendrá en su patrimonio participaciones mayoritarias en otras entidades.
En consecuencia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS en la medida en que la entidad consultante mantenga en su patrimonio dichas participaciones mayoritarias.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de:
-Facilitar la ordenada sucesión en los negocios a la siguiente generación garantizando su continuidad empresarial evitando que por eventuales conflictos familiares futuros se perjudique la viabilidad de las distintas empresas.
-Evitar conflictos entre los distintos herederos, pues ello podría afectar, por un lado, a las relaciones dentro del grupo familiar, y por otro, a la estabilidad económica del grupo empresarial en general.
-Facilitar el relevo generacional de forma que el Socio tenga libertad para legar distintas sociedades a sus herederos sin tener que dar entrada a todos en el accionariado de la sociedad consultante o X y evitar discrepancias en la administración y gestión de las actividades.
De acuerdo con reiterado criterio de este Centro Directivo, estos motivos podrían considerarse económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76-2-1º c) y 89-2