La transmisión de acciones gratuitas entregadas al empleado genera ganancia patrimonial determinada por la diferencia entre valor de adquisición y transmisión conforme al artículo 34 LIRPF. El valor de adquisición a estos efectos es el valor de mercado de las acciones el día de su percepción, que constituyó rendimiento del trabajo en especie (o exento si concurrían los requisitos del artículo 42.3.f) LIRPF); este valor inicial permanece como base de cálculo incluso cuando la entrega fue gratuita, sin perjuicio de que posteriormente pueda aplicarse la exención de reinversión si procede.
Hechos
El consultante participa en un programa de entrega de acciones del grupo al que pertenece su empresa para empleados. Este programa permite a los trabajadores adquirir acciones del grupo a un determinado precio de referencia (mediante un descuento en nómina) y la empresa les entrega un determinado número de acciones, que depende del número de acciones adquiridas por el empleado. En 2020, el consultante participó en este programa y ahora se plantea la venta de las acciones adquiridas así como de las entregadas por la empresa.
Cuestión planteada
Valor de adquisición a efectos de determinar la ganancia o perdida patrimonial puesta de manifiesto en la transmisión de las acciones.
Contestación
De conformidad con el apartado 1 del artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, la entrega de acciones gratuitas a los empleados, por su condición de trabajadores, deberá calificarse como rendimiento del trabajo.
Dicho rendimiento tendrá la consideración de rendimiento del trabajo en especie sometido a ingreso a cuenta, según dispone el apartado 1 del artículo 42 de la LIRPF, y su valoración se efectuará, conforme a la regla prevista en el artículo 43 de la LIRPF, por el valor de mercado de las acciones recibidas el día de su percepción, a la que deberá añadirse el correspondiente ingreso a cuenta.
No obstante lo anterior, el artículo 42.3 f) de la LIRPF establece que tendrá la consideración de rendimiento del trabajo en especie exento la entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 euros anuales, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha efectuado por el artículo 43 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), el cual establece entre otros requisitos el de que los títulos se mantengan por el trabajador al menos durante tres años desde su entrega.
En el presente caso, dado que en el escrito de consulta no se cuestiona la aplicación de la exención, no se analiza en la presente contestación si concurren los requisitos para su aplicación.
Por su parte, la posterior transmisión de las acciones generará en el consultante una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que da lugar a una variación del valor del mismo, de conformidad con lo previsto en el apartado 1 del artículo 33 de la LIRPF. Esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, según dispone el artículo 34 de la Ley del Impuesto, valores que vienen definidos en los artículos 35, 36 y 37 de la citada Ley.
En este sentido, el valor de adquisición de las acciones gratuitas entregadas al trabajador, a efectos del cálculo de la ganancia patrimonial obtenida en su posterior venta, será el mismo en el caso de que la entrega inicial de acciones por la empresa al trabajador tribute como rendimiento del trabajo en especie, como en el caso de que no tribute como tal rendimiento por cumplir los requisitos del artículo 43 del Reglamento del Impuesto, siendo en ambos casos su valor de adquisición el valor normal de mercado de dichas acciones en el momento de su entrega; que en el presente caso, al tratarse de acciones de una sociedad cotizada, será su valor de cotización.
Por su parte, en lo que respecta a las acciones adquiridas por el consultante (mediante descuento en nómina), su valor de adquisición será, de conformidad con el artículo 35 de la LIRPF, el importe real por el que la adquisición se efectuó (más en su caso, los gastos inherentes a la adquisición).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Arts. 33 y 42