La responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.f) LGT alcanza al contratante/subcontratante únicamente cuando contrata obras o servicios inherentes a su actividad económica principal. La exoneración operará si el contratista aporta certificado de encontrarse al corriente de obligaciones tributarias emitido en los 12 meses previos al pago; en caso contrario, el responsable subsidiario responde por el importe pagado sin certificado o tras vencimiento del período de 12 meses sin renovación. La calificación de "actividad principal" requiere valoración singular según los hechos concretos.
Hechos
La entidad consultante se dedica al comercio al por mayor y detalle de maquinaria de todo tipo, nueva y usada, accesorios, recambios y complementos de la misma, así como su importación y exportación, adquisición y entrega intracomunitaria.
Para la realización de estas actividades contrata con determinadas empresas el transporte, la puesta en marcha y la intervención en aduanas.
Cuestión planteada
Aplicación de la responsabilidad subsidiaria el artículo 43 apartado uno letras e) y f) de la Ley 58/2003 en las actividades descritas.
Contestación
En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo señala en orden a determinar la responsabilidad subsidiaria de la entidad consultante, lo siguiente:
Las letras e) y f) del apartado 1, del artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que serán responsables subsidiarios:
"e) Los agentes y comisionistas de aduanas, cuando actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes.
f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.
La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.
La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.
La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.
La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente.”
La Resolución 2/2004, de 16 de julio, de la Dirección General de Tributos, relativa a la responsabilidad de los contratistas o subcontratistas regulada en el artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala:
“(…) el concepto “actividad económica principal” a que se refiere el artículo 43, apartado 1, letra f), de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ha de ser analizado de manera singular en cada supuesto en el que eventualmente sea de aplicación el citado precepto, debiendo utilizarse en su definición los conceptos de actividad propia e indispensable, sin que pueda excluirse a priori, con carácter general, que dentro de dicho concepto de “actividad económica principal” se incorporen las de carácter complementario a las que integran el ciclo productivo.
(…) habrá de tenerse en cuenta, como complemento de lo anterior en la búsqueda de la concreción en cada caso del alcance del concepto “actividad económica principal” a que se ha hecho referencia, el concepto de objeto social, como definidor, a priori, de dicha actividad.
(…)”
El artículo 126 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, establece:
"1. A los efectos de lo previsto en el artículo 43.1.f) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se considerarán incluidas en la actividad económica principal de las personas o entidades que contraten o subcon-traten la ejecución de obras o la prestación de servicios todas las obras o servicios que, por su naturaleza, de no haber sido contratadas o subcontratadas, deberían haber sido realizadas por la propia persona o entidad que contrata o subcontrata por resultar indispensables para su finalidad productiva.
(…)."
De la cuestión planteada deben diferenciarse dos supuestos distintos de responsabilidad:
1. La responsabilidad que afecta a los agentes y comisionistas de aduanas, cuando actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes, a la que se refiere al artículo 43.1.e) de la Ley 58/2003.
Se declara responsable al agente o comisionista, no a la empresa contratante, por lo que en este supuesto no puede exigírsele responsabilidad a la empresa consultante.
2. La responsabilidad que afecta a las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal en virtud del artículo 43.1.f) de la Ley 58/2003.
En este caso, debe tenerse en cuenta que en el concepto de actividad económica principal deben incluirse las actividades que integren el objeto social, las que integren el ciclo productivo y las que resulten necesarias para la organización del trabajo, en concreto, deben entenderse incluidos los servicios que de no haber sido contratados, deberían haber sido realizados por la empresa consultante. En consecuencia, si se cumplen estos requisitos y alguno de los servicios contratados está relacionado con su actividad económica principal, la empresa consultante podría ser declarada responsable subsidiaria en virtud de la letra f), del apartado 1 de artículo 43 de la Ley General Tributaria.
No sería aplicable la responsabilidad prevista en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley General Tributaria al no estar el objeto de esta actividad dentro de la actividad económica principal desarrollada por el consultante, en la contratación de la intervención en aduanas en operaciones internacionales a través de Agentes de Aduanas habilitados, por lo que no es necesario solicitar el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias.
No cabe, en principio, excluir la aplicación de lo dispuesto en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley General Tributaria, debiendo la empresa consultante solicitar el certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias para que no sea exigible, en los siguientes servicios:
1. Servicios prestados por empresas dedicadas al transporte para la realización del transporte, nacional o intracomunitario, de compras y ventas.
2. Servicios de puesta en marcha contratados con empresas externas especializadas en ello.
Referencia normativa
Art. 43.1 e) y f), Ley 58/2003, de 17 de diciembre