La vivienda se considera habitual a efectos de la exención por reinversión (art. 38 LIRPF) cuando constituye residencia efectiva y permanente durante tres años continuados, o alternativamente cuando concurren circunstancias excepcionales (fallecimiento, matrimonio, traslado laboral, primer empleo) que justifiquen ocupación inferior. La ocupación debe materializarse en los doce meses desde adquisición/terminación de obras; no obstante, este plazo se suspende durante disfrute de vivienda por razón de cargo/empleo. La exención resulta aplicable incluso si la transmisión se produce antes de completar los tres años, siempre que se acredite que la vivienda tuvo carácter habitual conforme a estas excepciones.
Hechos
El consultante, agente del Cuerpo de la Guardia Civil, disfruta en la actualidad y desde 1996 de vivienda habitual en razón a su empleo y destino. En 1999 adquirió una vivienda en la localidad en la que residió hasta 1996 y a la cual era su deseo regresar a vivir tan pronto se produjera vacante en la Unidad de la G.C. allí ubicada. Como consecuencia del despliegue de la Policía Autonómica de Cataluña en esa localidad en noviembre de 2007, en febrero de 2009 la Dirección General de la Guardia Civil comunica la supresión de la Unidad allí existente. Dicha circunstancia impide que pueda trasladar su residencia a la referida localidad en base a cubrir vacante alguna en la misma, por lo cual desea vender la citada vivienda y adquirir otra en la localidad donde está destinado actualmente.
Cuestión planteada
Consideración de la vivienda como habitual a efectos de su transmisión para poder, así, acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual.
Contestación
El concepto de vivienda habitual del contribuyente, tanto a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación como de poder acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge, en desarrollo del artículo 68.1.3º del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone que:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.
3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores,… cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, … podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización.
4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”.
Conforme con todo ello, en tanto disfrute de vivienda habitual por razón a su empleo y destino, la vivienda adquirida en 1999 mantendrá el carácter de habitual siempre y cuando no sea objeto de utilización. Cumpliendo tal condición, para mantener dicho carácter una vez se produzca el cese en el cargo, deberá habitarla de manera efectiva y con carácter permanente en el plazo de doce meses contados a partir de la fecha de dicho cese, y constituir su residencia durante un plazo continuado de tres años.
Es decir, al disfrutar de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y adquirir una vivienda en propiedad que, conforme al artículo 54.2 del RIRPF, se entiende tiene el carácter de habitual a efectos de la deducción por inversión en vivienda habitual, tal consideración exige el cumplimiento de una condición futura: que el plazo de ocupación requerido se cumpla a partir de la fecha de cese.
En el presente caso, si mientras disfruta de vivienda habitual por razón de cargo o empleo transmite la vivienda en propiedad, ésta no habrá alcanzado el carácter de habitual, perdiendo el derecho a las deducciones por inversión en vivienda habitual que hubiese podido practicar por su adquisición hasta entonces, debiendo regularizar conforme dispone el artículo 59 del RIRPF, y todo ello con independencia de las causas que hayan motivado tal transmisión. De igual forma, tampoco tendrá derecho a acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual en relación con la ganancia patrimonial generada por su transmisión.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Art. 68-1-1º; RIRPF RD 439/2007 Art. 54-1, 2 y 3