Las aportaciones de vivienda a la sociedad de gananciales tienen naturaleza dual según sean gratuitas u onerosas. Si la aportación es gratuita (donación), está sujeta a ISD sin bonificación aplicable. Si es onerosa (con contraprestación o crédito a favor del aportante), está exenta de ITP/AJD conforme al artículo 45.I.B).3. TRLITPAJD, siempre que la transmisión sea efectivamente onerosa y no participe exclusivamente de naturaleza gratuita.
Hechos
El consultante es propietario de un solar con carácter privativo. Se ha construido una vivienda que ha sido costeada con dinero ganancial y cuyo destino es el arrendamiento sujeto al IVA.
Dado el carácter ganancial de los fondos con los que se ha sufragado la construcción de la vivienda se propone, con la declaración de obra nueva, aportar la vivienda a la sociedad de gananciales. Una vez aportada el destino va a seguir siendo el mismo.
Cuestión planteada
Si la aportación de la vivienda a la sociedad de gananciales está sujeta y exenta del Impuesto.
Contestación
El artículo 1.359 del Código Civil establece que “Las edificaciones, plantaciones y cualesquiera otras mejoras que se realicen en los bienes gananciales y en los privativos tendrán el carácter correspondiente a los bienes a que se afecten, sin perjuicio del reembolso del valor satisfecho.
No obstante, si la mejora hecha en bienes privativos fuese debida a la inversión de fondos comunes o a la actividad de cualquiera de los cónyuges, la sociedad será acreedora del aumento de valor que los bienes tengan como consecuencia de la mejora, al tiempo de la disolución de la sociedad o de la enajenación del bien mejorado.”
Las aportaciones de bienes o derechos a la sociedad de gananciales pueden ser de dos clases: gratuitas, que son aquellas que no conllevan contraprestación alguna, y onerosas, que son las que dan lugar a cualquier tipo de contraprestación, tanto simultáneamente a la aportación, como mediante el nacimiento a favor del aportante de un derecho de crédito contra la sociedad de gananciales exigible en el momento de la disolución de dicha sociedad. También es posible que una aportación de bienes o derechos a la sociedad conyugal participe de ambas naturalezas, en cuyo caso se aplicará a cada una de ellas la fiscalidad que le corresponda.
El tratamiento tributario de ambas transacciones es distinto, según que su naturaleza sea gratuita u onerosa. Así, la donación de bienes a la sociedad de gananciales es una operación sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que la normativa de dicho tributo recoja bonificación alguna para este tipo de donaciones.
Por lo que respecta a las transmisiones onerosas de bienes, dicha transmisión está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. No obstante, el artículo 45.I.B).3. del Texto Refundido del mencionado impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), establece que las aportaciones a la sociedad conyugal están exentas del impuesto.
La aplicación de la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados a las aportaciones de los cónyuges a la sociedad conyugal representa un cambio del criterio interpretativo que venía manteniendo esta Dirección General respecto a dicho beneficio fiscal, puesto que en contestaciones a varias consultas, de las que cabe destacar la de 21 de marzo de 1995, en la que se exponía que la aplicación de la exención contemplada en el artículo 45.I.B).3. del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se resolvía negativamente al considerar que los criterios de interpretación literal, sistemático e histórico, conducían a la conclusión de entender que no correspondía a las aportaciones de los bienes privativos a la sociedad de gananciales, porque esta exención, realmente, se había instituido para la aportación de los bienes parafernales y que, una vez desaparecidos éstos de nuestra normativa civil, la exención había devenido inaplicable por considerarla vacía de contenido.
Dado que los diversos Tribunales Superiores de Justicia –por ejemplo el de Galicia, en su Sentencia de 20 de octubre de 1999- han venido dictando Sentencias en las que no se ha admitido la argumentación administrativa anterior, resolviendo la aplicación de la exención a estos supuestos de aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales, criterio al que se ha sumado recientemente el Tribunal Supremo, quien, en Sentencia de 2 de octubre de 2001, ha establecido con toda claridad la aplicabilidad de la exención a estas aportaciones, es preciso revisar el criterio negativo que venía manteniendo este Centro Directivo, adoptando el consistente en considerar que a las aportaciones de bienes privativos a la sociedad conyugal les son de aplicación la exención prevista en el mencionado artículo 45.I.B).3 del Texto Refundido para las aportaciones de bienes efectuadas por los cónyuges a la sociedad conyugal.
En cuanto a la cuestión formulada en el escrito de consulta, se plantea que el esposo quiere aportar la vivienda de carácter privativo a la sociedad de gananciales que tiene hacia él un derecho de crédito; en consecuencia, la aportación es onerosa, pues hay una contraprestación (dinero o derecho de crédito) que ya se ha anticipado. Por lo tanto, la aportación de la vivienda a la sociedad de gananciales estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y será aplicable la exención regulada en el artículo 45.I.B).3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
CONCLUSIONES:
Primera: Las aportaciones de bienes o derechos a la sociedad de gananciales pueden ser de dos clases: gratuitas, que son aquellas que no conllevan contraprestación alguna, y onerosas, que son las que dan lugar a cualquier tipo de contraprestación, tanto simultáneamente a la aportación, como mediante el nacimiento a favor del aportante de un derecho de crédito contra la sociedad de gananciales exigible en el momento de la disolución de dicha sociedad. También es posible que una aportación de bienes o derechos a la sociedad conyugal participe de ambas naturalezas, en cuyo caso se aplicará a cada una de ellas la fiscalidad que le corresponda.
Segunda: La donación de bienes a la sociedad de gananciales es una operación sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que la normativa de dicho tributo recoja bonificación alguna para este tipo de donaciones.
Tercera: Las transmisiones onerosas de bienes a la sociedad de gananciales están sujetas a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. No obstante, las aportaciones de bienes privativos de los cónyuges a la sociedad conyugal están exentas del impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 45.I.B).3. del Texto Refundido del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 45-I- B)-3