Los distintos puntos de instalación pueden calificarse como centros de trabajo móviles o itinerantes conforme al artículo 8.A.4 RIRPF, permitiendo que los trabajadores contratados específicamente para prestación de servicios en tales centros perciban dietas exentas por desplazamientos a municipio distinto de su residencia habitual. La exención aplica independientemente de la duración del desplazamiento (sin límite de nueve meses) siempre que las asignaciones correspondan a gastos de locomoción, manutención y estancia en establecimientos de hostelería y se supere el municipio de residencia habitual del trabajador.
Hechos
La empresa consultante se dedica a las instalaciones telefónicas y mantenimiento de centralitas con sede en Barcelona. El ámbito de dichas instalaciones puede realizarse en toda Cataluña, para lo cual los trabajadores se desplazan a diario a los lugares donde se requiere la prestación de sus servicios, utilizando para tales desplazamientos tanto vehículos propiedad de la empresa como, en su caso, vehículos propios.
Cuestión planteada
-¿Podrían tener la consideración de centros de trabajo móvil o itinerante los distintos puntos de instalación? y, en su caso, ¿ser de aplicación el régimen de dietas previsto en el artículo 8.A.4 del Reglamento del Impuesto?.
Contestación
1º. Según dispone el artículo 8.A.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio:
“1. A efectos de lo previsto en el artículo 16.1.d) de la Ley del Impuesto, quedarán exceptuadas de gravamen las asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, …”.
El primer párrafo del apartado Dos del mismo precepto reglamentario, relativo a los gastos de locomoción, dispone:
"Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, etc., para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes: ..."
El apartado Tres del citado artículo 8 del Reglamento del Impuesto establece:
"1. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.
Salvo en los casos previstos en la letra b) siguiente, cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones. A estos efectos no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino".
Finalmente, el apartado Cuatro del mismo precepto preceptúa:
"Cuatro. El régimen previsto en los apartados anteriores será también aplicable a las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que perciban los trabajadores contratados específicamente para prestar sus servicios en empresas con centros de trabajo móviles o itinerantes, siempre que aquellas asignaciones correspondan a desplazamientos a municipio distinto del que constituya la residencia habitual del trabajador."
2º.- De los citados preceptos cabe deducir, a los efectos que aquí interesan, las siguientes conclusiones:
- Con carácter general, las dietas y asignaciones para gastos de viajes se encuentran gravadas como rendimientos del trabajo en el Impuesto, salvo las que corresponden a gastos de locomoción y a gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, dentro de los términos previstos en el propio Reglamento del impuesto.
- Como regla general, para que las asignaciones por gastos de locomoción, manutención y estancia, dentro de ciertos importes máximos, queden exceptuadas de gravamen, es preciso que el desplazamiento se produzca:
* Fuera de la fábrica, taller, oficina, etc, es decir, fuera del centro de trabajo habitual, para realizar el trabajo en lugar distinto, en el supuesto de los gastos de desplazamiento.
* En municipio distinto de aquel en el que se encuentra el lugar de trabajo habitual del perceptor y el de su residencia, para los gastos de manutención y estancia.
- Entre las diversas excepciones al régimen general, en el supuesto de centros de trabajo móviles o itinerantes, para exceptuar de gravamen, en las oportunas cuantías, las asignaciones por gastos de desplazamiento, manutención y estancia, se toma como referencia únicamente el desplazamiento en municipio distinto del de la residencia habitual del trabajador.
Como puede observarse, la principal diferencia entre ambos regímenes, el general y el correspondiente a los centros de trabajo móviles o itinerantes, reside en que el primero exige un desplazamiento fuera del lugar donde se ubica el centro de trabajo, y además del que sea el lugar de residencia habitual del perceptor, mientras que el segundo exige sólo -como antes se indicó- el desplazamiento fuera del lugar propio de dicha residencia habitual.
Esta diferencia obedece al hecho de que la naturaleza móvil o itinerante del centro de trabajo implica el desplazamiento geográfico del mismo, por lo que el trabajador, realizando su actividad en el mismo centro de trabajo, se desplaza con él.
3º.- De acuerdo con las anteriores consideraciones, es preciso señalar que el régimen especial previsto en el apartado Cuatro del artículo 8 del Reglamento del Impuesto opera única y exclusivamente cuando cabe predicar la movilidad del propio centro de trabajo, y no atendiendo a la naturaleza móvil o itinerante de la actividad.
En consecuencia, en el presente caso consultado habrá que atender al régimen general previsto para los gastos de desplazamiento, manutención y estancia en los apartados Dos y Tres del artículo 8 del Reglamento, y no del régimen especial del apartado Cuatro, que regula exclusivamente aquellos supuestos en que el propio centro de trabajo tiene un carácter móvil o itinerante.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 8