La exención de responsabilidad solidaria del artículo 43.1.f) LGT requiere que el certificado de estar al corriente de obligaciones tributarias esté vigente en el momento del pago de cada factura al contratista/subcontratista, independientemente de que dicho pago sea aplazado o en concepto de devolución de retención de garantía. La validez del certificado se determina por referencia temporal al pago efectivo realizado por el responsable, no a la emisión de la factura o ejecución de la obra. Transcurridos 12 meses desde el certificado anterior sin renovación, la responsabilidad vuelve a exigirse íntegramente en los pagos posteriores.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la construcción completa.
Cuestión planteada
Si se debe solicitar certificado de estar al corriente de las obligaciones tributarias de contratistas y subcontratistas del artículo 43.1.f) LGT para eximir la responsabilidad regulada en el citado artículo cuando se realizan pagos aplazados o en concepto de devolución de una retención de garantía.
Contestación
La letra f) del apartado 1, del artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE de 18 de diciembre), establece que serán responsables subsidiarios:
“f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.
La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.
La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.
La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.
La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente.”.
Por otro lado, la contestación emitida por este Centro Directivo a la consulta vinculante V0028-05 en su último párrafo afirmaba que “en consecuencia habrá que estar al momento de pago de la obligación por parte del que contrata o subcontrata definido de acuerdo con las reglas citadas a la hora de determinar la validez del certificado”.
Por lo tanto, se puede afirmar que el supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria configura el pago que el responsable realiza o debe realizar al contratista o subcontratista que ejecuta la obra o presta el servicio como un elemento fundamental para dirimir la exención de responsabilidad que se deriva de la aportación del certificado del precepto citado así como el importe de la responsabilidad en caso de la no aportación del mismo. Ello se puede extraer de varias afirmaciones insertas en el en el precepto.
En primer lugar, porque el párrafo segundo del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria determina que “la responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación”. De lo cual se deducen dos ideas.
Primero, que se designa el sujeto al cual se debe entregar el certificado con la expresión “pagador” de lo cual se infiere el carácter fundamental del pago para determinar los efectos jurídicos del certificado.
Segundo, que el momento del pago se determina como el momento de inicio del ámbito temporal al cual debe ir referido la vigencia del certificado.
En segundo lugar, el párrafo tercero del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria establece que “la responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado”. De cuyo tenor, se infiere que es el “pago” el que configura ámbito objetivo de la responsabilidad regulada en la disposición mencionada en caso de la no aportación del certificado.
Por tanto, en términos generales y en virtud de la información suministrada, pueden hacerse las siguientes consideraciones en relación a las cuestiones planteadas en la consulta de referencia:
Respecto a los pagos aplazados que cita la consultante, debería solicitarse, en su caso, por parte de la misma un nuevo certificado de estar al corriente de las obligaciones tributarias si se pretende la aplicación del supuesto de exención de la responsabilidad subsidiaria reconocida en el párrafo segundo del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria.
En relación a los pagos derivados de la retención de garantía, se debe reiterar lo dicho en el párrafo anterior, puesto que, tal como se ha señalado en las líneas anteriores, el “pago” realizado por la consultante y que trae causa de la ejecución de obra o la prestación de servicio del contratista o subcontratista es un elemento fundamental para determinar el ámbito temporal al cual debe venir referido el Certificado del párrafo segundo del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria y determina también a quien se debe entregar dicho certificado, el pagador. Asimismo, porque el importe de los pagos limita la eventual responsabilidad que se podría exigir al pagador. En este sentido, es necesario recordar que en este caso, tal como se señala en la consulta, la garantía que se devuelve se constituye como parte del pago ya que consiste en una retención de parte del pago por los trabajos subcontratados siendo de aplicación lo dispuesto por el artículo 1157 del Código Civil que establece que:
“No se entenderá pagada una deuda sino cuando completamente se hubiese entregado la cosa o hecho la prestación en que la obligación consistía.”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 58/2003, Art. 43.1.f)