La exención por discapacidad del artículo 7.w) LIRPF solo resulta aplicable a prestaciones derivadas de aportaciones realizadas expresamente a planes constituidos a favor de personas con discapacidad (art. 53 LIRPF). Las aportaciones bajo régimen general no acceden a dicho régimen especial, aunque el perceptor tenga reconocida una discapacidad en el momento de cobro. En consecuencia, las prestaciones tributarán como rendimientos del trabajo conforme al régimen general del artículo 17.2.a).3ª LIRPF. Para la parte de prestación en capital derivada de aportaciones anteriores a 2007, aplica la reducción transitoria de la disposición transitoria duodécima LIRPF (% decreciente hasta extinción en 2026).
Hechos
El consultante fue empleado, desde 1973, de una entidad financiera que tenía establecido un compromiso por pensiones en un fondo interno y que fue exteriorizado en el año 2000, por lo que pasó a ser partícipe de un plan de pensiones de empleo.
En 2016 le reconocieron una discapacidad con un grado de minusvalía del 70 por ciento.
En 2019 accede a la jubilación anticipada y no ha percibido ninguna cantidad de planes de pensiones.
Cuestión planteada
Tributación de la prestación que perciba del plan de pensiones.
Si percibe la prestación en forma de renta, posibilidad de aplicar la exención prevista para personas con discapacidad por importe anual de tres veces el indicador público de renta de efectos múltiples.
Si percibe la prestación en forma de capital, porcentaje de reducción aplicable a la parte de prestación correspondiente a aportaciones anteriores a 2007 y cuándo finaliza el plazo para aplicar la reducción.
Contestación
El artículo 7.w) primer párrafo de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), establece que estarán exentos:
“w) Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en forma de renta por las personas con discapacidad correspondientes a las aportaciones a las que se refiere el artículo 53 de esta Ley, hasta un importe máximo anual de tres veces el indicador público de renta de efectos múltiples.
(…)”
Por su parte, el artículo 53 al que se alude en dicho precepto se refiere a “ las aportaciones realizadas a planes de pensiones a favor de personas con discapacidad con un grado de minusvalía física o sensorial igual o superior al 65 por ciento, psíquica igual o superior al 33 por 100, así como de personas que tengan una incapacidad declarada judicialmente con independencia de su grado, de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional décima de esta Ley”.
Como puede observarse se establece un régimen fiscal especial para las prestaciones percibidas por personas con discapacidad, siempre y cuando tales prestaciones deriven de aportaciones realizadas a planes de pensiones constituidos a favor de personas con un grado de minusvalía física o sensorial igual o superior al 65 por ciento, psíquica igual o superior al 33 por ciento o con una incapacidad declarada judicialmente.
Sin embargo, no se podrán acoger a dicho régimen especial las prestaciones que deriven de aportaciones realizadas a planes de pensiones conforme al régimen general, aunque se tenga reconocida una incapacidad.
De acuerdo con lo anterior, si las aportaciones al plan de pensiones se han realizado bajo el régimen general, como manifiesta el consultante, no podrá aplicarse el régimen especial, aunque en el momento de percibir la prestación tenga reconocido un grado de minusvalía del 70 por ciento; en consecuencia, no resulta de aplicación la exención prevista en el artículo 7.w) de la Ley 35/2006.
Por tanto, sería de aplicación el régimen general de prestaciones de planes de pensiones previsto en el artículo 17.2.a).3ª y disposición transitoria duodécima de la Ley 35/2006.
En concreto, el artículo 17.2.a).3ª de la Ley 35/2006 dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“3ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones...”
Por otra parte, la disposición transitoria duodécima de la citada Ley 35/2006 establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones en los siguientes términos:
“(…)
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
(…)
4. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.
No obstante, en el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2011 a 2014, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta la finalización del octavo ejercicio siguiente a aquel en el que acaeció la contingencia correspondiente. En el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2010 o anteriores, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2018.”
A este respecto, el artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo) -vigente a 31 de diciembre de 2006- establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción:
“b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.”
El apartado 4 de la disposición transitoria duodécima ha entrado en vigor el 1 de enero de 2015 y es de aplicación a las prestaciones percibidas a partir de dicha fecha.
De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo, y deben ser objeto de integración en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor.
Además, si la prestación se percibe en forma de capital, podrá aplicarse la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006 -siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación a planes de pensiones y la fecha de acaecimiento de la contingencia- y la misma se perciba en el plazo señalado en la disposición transitoria duodécima antes transcrita. Si la prestación se percibe combinando pagos de cualquier tipo con un pago en forma de capital, podrá aplicarse la citada reducción a la parte de la prestación que se cobre en forma de capital, en los términos expuestos para la prestación en forma de capital.
Asimismo, conforme al apartado 4 de la disposición transitoria duodécima, la posibilidad de aplicar el régimen transitorio (la reducción del 40 por 100) se condiciona a que las prestaciones se perciban en un determinado plazo cuya finalización depende del ejercicio en que acaece la contingencia. Por tanto, si la contingencia de jubilación acaece en 2019, el plazo para la aplicación de dicho régimen transitorio finalizaría el 31 de diciembre de 2021.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 arts. 7-w, 17-2-a-3, 53, DT 12
RDLG 3/2004 art. 17-2-b