Una plaza de garaje puede calificarse como elemento patrimonial afecto a actividad económica conforme al art. 22 RD 439/2007 si: (i) es necesaria para la obtención de rendimientos de la actividad; (ii) se utiliza exclusivamente para fines económicos o su uso privado es accesorio e irrelevante; (iii) figura en contabilidad; y (iv) no es indivisible. El porcentaje de amortización será el correspondiente al bien inmueble complementario (typically 3% anual para construcción), aplicable únicamente a la parte afecta. Si la utilización es mixta (económica y privada) sin carácter accesorio, no procede su consideración como afecta.
Hechos
El consultante ejerce la actividad económica de transporte de viajeros por autotaxis, determinando el rendimiento neto de su actividad por el método de estimación directa y tributando por el régimen general del IVA.
Ante la imposibilidad de aparcar en su domicilio y el vandalismo existente en dicha zona ha adquirido una plaza de garaje.
Cuestión planteada
Posibilidad de considerar dicha plaza de garaje como elemento patrimonial afecto a la actividad económica y, en caso afirmativo, cual sería el porcentaje anual de amortización aplicable.
Contestación
El artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 4 de agosto) regula, en desarrollo del artículo 29 de la Ley del Impuesto (Ley 35/2006, de 28 de noviembre), los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, estableciendo que:
“1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:
a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.
En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo.
2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.
No se entenderán afectados:
1º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
2º Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.
3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.
4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes supuestos:
a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.
b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo “jeep”.”
De acuerdo con lo previsto en este artículo, se consideran elementos patrimoniales afectos los inmuebles donde se desarrolla la actividad.
En el caso planteado, si la plaza de garaje adquirida se va a destinar exclusivamente a guardar el vehículo destinado a la actividad económica, se debe considerar que se va utilizar para el desarrollo de los fines de la actividad, por lo que tendría la consideración de elemento patrimonial afecto y, en consecuencia, se podría deducir para el calculo del rendimiento neto de la actividad la amortización del mismo.
En el caso de que la plaza fuese a utilizarse a satisfacer en todo o en parte necesidades particulares del contribuyente, como, por ejemplo, guardar otros vehículos, no se podría considerar elemento patrimonial afecto a la actividad, dado el apartado 3 del citado artículo 22 establece la imposibilidad de afectación parcial de elementos patrimoniales indivisibles, como es una plaza de garaje.
El coeficiente de amortización a aplicar estará en función de la modalidad del método de estimación directa utilizado por el contribuyente, dato no aportado en el escrito de consulta.
En el caso de que determinase el rendimiento neto por la modalidad simplificada, el coeficiente máximo de amortización es del 3% y el período máximo de amortización de 68 años.
Si determinase el rendimiento neto por la modalidad normal y utilizase el sistema de amortización por tablas el coeficiente máximo de amortización es del 2 y el período máximo de amortización de100 años.
En ambos casos, el coeficiente de amortización se aplicará sobre el valor de adquisición de la plaza de garaje, descontando de este valor la parte que corresponda al valor del suelo.
El gasto deducible por amortización de la plaza de garaje se tendrá en cuenta para realizar los pagos fraccionados, incluyendo entre los gastos deducibles de cada trimestre la parte proporcional de la amortización anual que corresponda al trimestre.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 439/2007, Art. 22