Las prestaciones y ayudas del Patronato de Huérfanos del Ejército de Tierra para estudios y formación profesional quedan exentas del IRPF bajo el artículo 7.j) del TRLIRPF cuando cumplan los requisitos de "beca pública": otorgamiento por ente del sector público y accesibilidad de ámbito público, o alternativamente sean becas de entidad sin fines lucrativos acogida al régimen especial de la Ley 49/2002. La exención requiere que las ayudas se destinen a cursar estudios reglados en cualquier nivel educativo (incluido el extranjero) o investigación conforme al RD 1326/2003, con sujeción a la doctrina constitucional que vincula la exención al objetivo de garantizar el derecho a la educación.
Hechos
La Orden 170/1982, de 25 de noviembre, por la que se aprueba el Reglamento del Patronato de Huérfanos del Ejército de Tierra, contempla, en su artículo 4, prestaciones y ayudas a sus huérfanos en razón de sus estudios, formación profesional o por causa de inutilidad.
Otro tipo de ayudas que satisface el Patronato de Huérfanos son en concepto de:
- Pensiones por incapacidad o inutilidad.
- Premios fin de carrera.
- Ayudas para gastos de colegiación.
- Gastos de enterramiento, etc.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tienen las referidas prestaciones y ayudas que concede el Patronato de Huérfanos del Ejército de Tierra.
Contestación
En relación a las cuestiones planteadas se informa lo siguiente:
1º Prestaciones y ayudas para estudio y formación profesional.
El artículo 7.j) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, en la redacción vigente hasta 31 de diciembre de 2003 establecía la exención de:
“j) Las becas públicas percibidas para cursar estudios en todos los niveles y grados del sistema educativo, hasta el de licenciatura o equivalente inclusive.”
El mencionado precepto fue objeto de modificación por el artículo 1, primero. Tres de la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social – en vigor a partir de 1 de enero de 2004 – estableciendo la exención de:
“j) Las becas públicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo. Asimismo, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 1326/2003, de 24 de octubre, por el que se aprueba el Estatuto del becario de investigación, así como las otorgadas por aquéllas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades. “
Esta redacción se corresponde con la del artículo 7.j) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo – en adelante TRLIRPF -, actualmente en vigor.
El criterio mantenido por este Centro Directivo – consultas nº 1060-01, 1296-02, 1741-03, 1826-02 – respecto de la consideración de una beca como beca pública, determina la exigencia de una doble condición:
a) Que se trate de becas otorgadas por un ente u organismo del Sector Público.
b) Que la posibilidad de acceder a las becas sea de ámbito público.
Asimismo, la interpretación del alcance de la exención de las becas para cursar estudios debe realizarse de acuerdo con la doctrina del Tribunal Constitucional al respecto. Así, el alto tribunal en sentencia de 14 de julio de 1994, considera que el fundamento de la exención se encuentra en que la concesión de dichas becas está orientada a garantizar el acceso al derecho a la educación, señalando a continuación que el régimen jurídico de concesión de las becas públicas justificaría su exención, y que tratándose de becas privadas, estaría igualmente justificada su exención siempre que pudieran acogerse a un régimen de concesión similar al de las públicas.
Pues bien, las notas definitorias del régimen de concesión de las becas públicas pueden concretarse en las siguientes:
- Publicidad de la convocatoria.
- Generalidad y no discriminación en las condiciones de acceso. El acceso a la ayuda debe poseer un carácter general y no estar circunscrito a determinados grupos de personas.
- Concesión con arreglo a los principios de mérito y capacidad.
Dado que en la redacción actualmente en vigor se sigue exigiendo que se trate de becas públicas, el criterio anteriormente expuesto resulta aplicable a las becas otorgadas por un ente u organismo del Sector Público y por extensión a las becas otorgadas por entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2003, de 23 de diciembre.
De acuerdo con lo anterior, las ayudas a las que se hace referencia en la consulta no estarían amparadas en la exención al tratarse de ayudas concedidas por el Patronato de Huérfanos del Ejército de Tierra en la que los destinatarios son un colectivo determinado: los huérfanos de dicho Patronato. En consecuencia procederá la tributación de estas rentas por este Impuesto como rendimientos del trabajo, según lo dispuesto en el artículo 16 del TRLIRPF, estando sometidas a retención o ingreso a cuenta en los términos previstos en el artículo 101 del mismo cuerpo legal.
2º Prestaciones por causa de inutilidad.
Se consideran plenamente sometidas al Impuesto y su sistema de retenciones a cuenta, según los artículos 16 y 101 de la Ley del Impuesto, dado que no tienen el carácter de prestaciones públicas, tal y como se requiere bien en el artículo 7.g) –referente a pensiones por inutilidad- o, en su caso, en el artículo 7.h) –referente a prestaciones por orfandad- del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
3º Premios de fin de carrera. Ayudas para gastos de colegiación.
Se trata de rendimientos del trabajo sometidos al Impuesto y a retenciones, conforme a los artículos 16 y 101, antes señalados, de la Ley del Impuesto.
4º Gastos de enterramiento.
Las ayudas para gastos de enterramiento se consideran rentas exentas de acuerdo a lo previsto en el artículo 7.r) de la Ley del Impuesto, al disponer dicho precepto que tienen tal consideración “las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el límite del importe total de los gastos incurridos”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 7